事业单位企业所得税汇算清缴填报分析

　　最近，笔者接到不少事业单位财务人员咨询企业所得税汇算清缴事情，有很多财务人员觉得事业单位没必要做企业所得税汇算清缴，他们的观点：事业单位收入基本都是来源财政拨款，都是国家的钱，没必要再汇算申报。也有人觉得要做，但不知道怎么去申报，过去一直都是零申报，好像也没有遇到什么事情。今天我们一起来梳理一下事业单位（民间非营利组织具有类似特点）涉及企业所得税汇算清缴的那些事。

　　一、事业单位要不要做企业所得税汇算清缴？

　　根据《中华人民共和国企业所得税法》第一章及其实施条例第3条规定，企业以及取得收入的组织是企业所得税的纳税人，具体包括居民企业和非居民企业，而其中居民企业就包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立的企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织。

　　也就是说，我国境内各类企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入的组织（包括各类教育、医疗机构，各类协会、商会、基金会等）都有企业所得税纳税义务，应该办理税务登记，并按期申报缴纳企业所得税。

　　二、事业单位核算特点与填报要点

　　根据关于印发《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》的通知(财会[2017]年25号)规定，自2019年1月1日起所有与本级政府财政部门直接或者间接发生预算拨款关系的国家机关、军队、政党组织、社会团体、事业单位和其他单位。（不包括已纳入企业财务管理体系的单位和执行《民间非营利组织会计制度》的社会团体和执行《小企业会计准则》的企业单位）需要执行《政府会计制度》并规范核算。

　　《政府会计制度》兼顾财务会计和预算会计核算功能，财务会计以权责发生制为基础核算，核算规则和企业会计准则比较接近，而预算会计继续以收付实现制为基础进行核算，这对事业单位财务人员来说会计核算工作压力在增大，好在事业单位业务相对比较单一。

　　那么《政府会计制度》在企业所得税汇算清缴申报如何选择？根据2019年修订的《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类，2017年版）》部分表单及填报说明，事业单位需要在《A000000企业所得税年度纳税申报基础信息表》中107适用会计准则或会计制度（填写代码）栏次准确选取会计核算制度。

410

事业单位会计准则

事业单位会计制度

420

科学事业单位会计制度

430

医院会计制度

440

高等学校会计制度

450

中小学校会计制度

460

彩票机构会计制度

　　注意：最新的申报表这里还未同步更新统一的《政府会计制度》，所以事业单位虽然执行了政府会计制度，但这里还沿用过去的制度选择。

　　在财务报表编制上，根据《政府会计制度》的规定，事业单位是不编制利润表的，而是要编制《收入费用表》，所以《A103000事业单位、民间非营利组织收入、支出明细表》数据主要来源此表。在收入来源上，事业单位收入主要来源于财政拨款和捐赠收入，偶尔会有一些经营收入。所以这里就会涉及免税收入、不征税收入和应税收入。下面我们来具体分析一下。

　　三、非营利组织免税资格认定与免税收入

　　根据财税[2018]13号《财政部、国家税务总局关于非营利组织免税资格认定管理有关问题的通知》文件规定，依照国家有关法律法规设立或登记的事业单位、社会团体、基金会、社会服务机构、宗教活动场所、宗教院校以及财政部、税务总局认定的其他非营利组织，只要同时符合8个条件（详见文件，这里不复述），并经过认定，就可以取得免税资格。

　　那么，取得免税资格后，那些收入可以免税呢？

　　根据《财政部、国家税务总局关于非营利组织企业所得税免税收入的通知》（财税[2009]122号）文件规定，非营利组织的下列五类收入为免税收入：

　　（一）接受其他单位或者个人捐赠的收入；

　　（二）除《中华人民共和国企业所得税法》第七条规定的财政拨款以外的其他政府补助收入，但不包括因政府购买服务取得的收入；

　　（三）按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费；

　　（四）不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入；

　　（五）财政部、国家税务总局规定的其他收入。

　　在这里需要提醒几点：

　　（一）非营利组织必须先办理税务登记，然后才可申请免税资格。

　　（二）对取得的应纳税收入及其有关的成本、费用、损失应与免税收入及其有关的成本、费用、损失分别核算。否则会面临不能免税的风险。

　　（三）无论是否被认定免税资格，均需要填报《A103000事业单位、民间非营利组织收入、支出明细表》，取得免税资格的事业单位还需要填报《A107010免税、减计收入及加计扣除优惠明细表》中的免税收入栏次。

　　四、不征税收入规定

　　除了上述常见的免税收入外，那么事业单位常见的不征税收入是如何规定的呢？根据《企业所得税法》第七条收入总额中的下列收入为不征税收入：

　　（一）财政拨款；

　　（二）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；

　　（三）国务院规定的其他不征税收入。

　　根据《实施条例》第二十六条及《企业所得税法》第七条第（一）项所称财政拨款，是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

　　《企业所得税法》第七条第（二）项所称行政事业性收费，是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。

　　《企业所得税法》第七条第（二）项所称政府性基金，是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。

　　《企业所得税法》第七条第（三）项所称国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。

　　既然明确了不征税收入，那么不征税收入还需要填报企业所得税申报表吗？依据中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类，2017年版)填报说明，事业单位需要在A103000表中填取得的所有收入的金额（包括不征税收入和免税收入），并按照会计核算口径填报。

　　同时根据财税[2008]151号《财政部国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》对不征税收入也有说明。

　　（一）财政性资金

　　1、企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。

　　2、对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

　　…….

　　（二）关于政府性基金和行政事业性收费

　　1、企业按照规定缴纳的、由国务院或财政部批准设立的政府性基金以及由国务院和省、自治区、直辖市人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费，准予在计算应纳税所得额时扣除。企业缴纳的不符合上述审批管理权限设立的基金、收费，不得在计算应纳税所得额时扣除。

　　2、企业收取的各种基金、收费，应计入企业当年收入总额。

　　3、对企业依照法律、法规及国务院有关规定收取并上缴财政的政府性基金和行政事业性收费，准予作为不征税收入，于上缴财政的当年在计算应纳税所得额时从收入总额中减除；未上缴财政的部分，不得从收入总额中减除。

　　从以上政策可以看出，不征税收入是需要列入企业所得税收入总额中并进行纳税申报，既然免税收入和不征税收入都是不交企业所得税，为什么还要区别对待，这里还是有非常明显的区别：不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。而免税收入对应的支出是可以在税前扣除的。

　　事业单位不征税收入主要体现在企业所得税汇算清缴《A105000纳税调整项目明细表》第8行次及24行次。如果涉及专项用途财政资金需填报《A105040专项用途财政性资金纳税调整明细表》。主要政策请参考《财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）。

　　五、填报案例

　　案例：某纳入预算管理的事业单位，2019年全年取得财政部门拨入的财政补助收入400万元，事业收入800万元，取得经营性收入50万元，取得捐赠收入40万元，业务活动费用400万元，单位管理费用600万元，经营费用40万元。

　　（一）《A103000事业单位、民间非营利组织收入、支出明细表》填写

行次

项        目

金    额

1

一、事业单位收入（2+3+4+5+6+7）

　12900000

2

（一）财政补助收入

　4000000

3

（二）事业收入

　8000000

6

（五）经营收入

　500000

7

（六）其他收入（8+9）

　400000

8

其中：投资收益

9

其他

　400000

18

三、事业单位支出（19+20+21+22+23）

　10400000

19

（一）事业支出

　10000000

22

（四）经营支出

　400000

　　（二）《A105000纳税调整项目明细表》填写

行次

项 目

账载金额

税收金额

调增金额

调减金额

1

2

3

4

1

一、收入类调整项目（2+3+…8+10+11）

*

*

12000000

8

（七）不征税收入

*

*

12000000

9

其中：专项用途财政性资金（填写A105040）

*

*

12

二、扣除类调整项目（13+14+…24+26+27+28+29+30）

*

*

10000000

24

（十二）不征税收入用于支出所形成的费用

*

*

10000000

*

25

其中：专项用途财政性资金用于支出所形成的费用（填写A105040）

*

*

*

　　（三）《A107010免税、减计收入及加计扣除优惠明细表》填写

行次

项    目

金    额

1

一、免税收入（2+3+9+…+16）

400000

9

（三）符合条件的非营利组织的收入免征企业所得税

400000

　　（四）主表填写

行次

类别

项        目

金    额

1

利润总额计算

一、营业收入(填写A101010\101020\103000)

12500000

2

减：营业成本(填写A102010\102020\103000)

10400000

10

二、营业利润(1-2-3-4-5-6-7+8+9)

2100000

11

加：营业外收入(填写A101010\101020\103000)

400000

12

减：营业外支出(填写A102010\102020\103000)

13

三、利润总额（10+11-12）

2500000

14

应纳税所得额计算

减：境外所得（填写A108010）

15

加：纳税调整增加额（填写A105000）

10000000

16

减：纳税调整减少额（填写A105000）

12000000

17

减：免税、减计收入及加计扣除（填写A107010）

400000

19

四、纳税调整后所得（13-14+15-16-17+18）

100000

23

五、应纳税所得额（19-20-21-22）

100000

24

应纳税额计算

税率（25%）

25

六、应纳所得税额（23×24）

25000

　　在这里肯定会有朋友在问，事业单位应纳税所得额为10万元，是否可以享受小型微利企业的税收优惠？根据《企业所得税法》第二十八条及《企业所得税法实施条例》第九十二条规定，符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。其中符合条件的小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：1.工业企业，年度应纳税所得额不超过100万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元。2.其他企业，年度应纳税所得额不超过100万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。根据财税[2019]13号《财政部税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》文件，以上标准调整为：小型微利企业是指从事国家非限制和禁止行业，且同时符合年度应纳税所得额不超过300万元、从业人数不超过300人、资产总额不超过5000万元等三个条件的企业，不再区分工业和其他企业。

　　因此，笔者认为有部分经营收入的事业单位，如果同时符合非营利组织条件和小型微利企业条件的，在其非营利收入享受免税优惠的同时，其经营收入可以申请享受小型微利企业所得税优惠。

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作者：桂志华

　　单位：亿企赢网络科技有限公司陕西分公司