企业成本控制管理研究

摘要：如今，医药行业愈发收到政府及群众的重视。按照国际标准划分的十五类国际化产业之中，医药行业已经位列其中。而企业成本是制造类企业的核心问题，成本控制系统因为直接决定了企业成本管理的效率和成果，所以既需要科学又需要合理性。目前，国家大力推进医疗改革，出台了一系列相关政策，下调了药品价格。医疗企业受改革的影响，其利润也大幅度的下滑。为了获得更多的利润，有必要控制好成本。但对于医药企业来说，在成本控制管理方面还存在一些值得改进的问题。如何通过有效的改革来使现有成本控制流程更为有效的控制成本，降低费用等，来实现利润与品质的提高，是我们现阶段急需探讨研究的关键。本文将就医药企业就成本控制问题进行研究，着重研究物流运输成本，生产成本，销售成本以及研发成本，探讨其解决方案。

关键词：医药企业；成本控制；物流成本；生产成本

　1 绪论

　　1.1 研究背景

经济的快速发展加剧了市场竞争的激烈程度。很多企业为在竞争中不被淘汰而不断优化管理，降低营运成本。但和西方国家相比，国内对于成本控制管理的研究还处于一种初级阶段，虽然有了一定的研究，但研究得还不够全面和系统。而在实践中，国内很多企业即便认识到成本管理的重要性，也采取了一些措施和方法，希望能够降低成本，但是效果并不好。成本过高，压得很多民营企业喘不过气，使得民营企业无法发展壮大。因此，为提升自身的竞争实力，企业应强化成本管理，将成本管理理念贯穿于企业生产和经营的各个环节之中。

医药行业市场广阔，因而吸引了很多国内外企业的入驻。各医药企业为抢占市场而不断发力，使得医药市场竞争十分激烈。而国家对于医药行业加强管控，对药品出台了限价令。在此背景下，医药企业还面临着不断上涨的材料价格和人工费用，所得利润大幅度缩水。为提升盈利水平，医药企业在增加销量的同时还应尽可能地减少运营成本。

1.2 研究意义

1.2.1 理论意义

成本管理是企业管理中的重要组成部分，目前有很多和成本管理相关的理论和著作。但基于医药企业的角度来探讨成本管理的研究并不多，主要是学者们近年来才将研究聚集在了医药行业中。医药企业在生产和经营中涉及很多不同性质的成本，且医药企业在管理方面普遍存在管理观念落后、管理效果不佳的问题。对此，本文基于成本管理的相关理论，结合人福医药企业成本控制现状分析，针对其成本管理问题提出了相应的建议。希望能够以此研究为整个医药行业的成本管理提供理论支持。

1.2.2 现实意义

基于医药行业成本管理现状，探索具体的成本管理改进策略，有利于提高医药企业市场竞争力，为医药制药企业注入新的理论和成本管理方法，帮助医药企业尽可能地降低运营成本。

　1.3 国内外研究现状

1.3.1 国外研究状况

1950至1990年，西方学者认为新技术能够优化成本管理，基于此而提出了新的成本管理理论和方法，并将成本管理上升到了企业战略的高度之上。战略成本管理应运而生，其最初起源于1950年，经过三十多年的发展后形成了专门的理论体系。日本学者对战略成本进行深入而系统的研究后，提出了很多具有日本特色的战略成本管理模式和方法。

Andrea .S. Nicolaou （2003）认为，企业应充分意识到成本管理的重要性，利用先进技术和多种方法来做好成本管理工作，在优化生产条件的成本的基础之上实现企业的战略目标。1980年，成本管理被引入到建筑行业。英国学者基于项目投资和成本管理理论，提出了基于项目生命周期的造价管理方法，以此来见可能地减少项目成本。1990年，美国学术界基于建筑项目而提出了全面成本管理理念，要求基于项目管理过程看成一个整体，全面地考虑各个方面所涉及到的成本问题。

1.3.2 国内研究状况

和国外研究相比，国内对于成本控制管理的研究相对滞后。自改革开放后，国内一些企业在成本管理方面率先引进了发达国家的先进管理理念和方法，在一定程度上推进了国内成本管理研究的发展。

陈志祥和马士华（1999）基于供应链管理的角度研究了企业的成本管理问题。他们在研究中认为供应链管理是为了尽可能地增加企业利润，尽可能地减少企业成本。他们分析了供应链思想影响企业成本管理的机理，分析了供应链成本管理中不同的管理模式，构建了企业三层价值链模型，提出了作业成本核算的原理和方法，以及控制供应成本的有效策略。

焦跃华（2000）主要研究了现代成本控制战略思想。他认为现代成本控制是基于战略角度来研究和分析成本管理问题。通过优化成本策略来优化企业战略。他认为成本控制战略思想概括和总结了现有的成本控制战略理论框架，明确了成本控制的内容和措施以及基本思路。

黄炎波和张汉江（2004）探讨了物流业的成本控制模式。他们在研究中分析了物流成本的构成部分，阐述了成本控制对于物流管理的影响，认为可以从成本核算、供应链优化、成本控制等方面来优化物流企业的成本管理。

夏晓娟（2015）研究了公立医院成本控制问题。她认为新医改和医药卫生体制的实行，对医院的经费开支管理提出了更高的要求。她深入分析了公立医院的成本问题，并提出了自己的意见。

纵观国内外学者的研究，其相关理论为之后的成本管理的应用提供了强有力的依据。学者们从不同的角度出发，研究成本管理的理论、内容、方法以及运用，这些都对成本管理进行了外延和内涵的扩展和突破。

　2 理论基础

　　2.1 约束理论

以色列物理学家高德拉特提出了约束理论，其灵感来源于生产技术优化的生产总结。此理论认为不同企业在生产和发展中面临不同的资源制约问题。企业若想提升其经营实力则需要解决其最短缺的资源问题。医药企业在类型上可分为制造型和流通代理型两种，前者的资源约束主要体现在医药企业的生产能力、生产设备的承载能力以及员工的工作效率上面。而后者的资源约束则以企业管理能力、仓储管理能力、市场营销能力等方面。

约束理念是基于成本控制的视角来分析企业经营目标，认为企业最终的目标是以最少的成本获得最多的利润。但企业获得利润时会遇到很多制约因素，这些制约因素具体表现在资源、制度以及供需链上。企业为实现利润的最大化目标，应努力减少和解决这些限制因素，不断优化和改进经营策略。约束理念的核心在于，以最短的生产周期，达到最大的产销率，使企业在生产、经营各环节中和各制约因素同步。

　2.2 价值链成本控制理论

价值链成本控制理论的基础是价值链理论，即企业在生产经营中科学有效地控制内部和外部价值上的成本，使企业用最小的成本换最大的产出。可把价值链成本控制分为两部分，一部分是价值链管理层面，一部分是价值链管理对象。前者主要包括三方面的成本控制，分别是战略局面、管理层面和作业层面。后者涉及四方面的成本控制，分别是供应商价值链、企业内部价值链、客户价值链和竞争对手价值链。基于价值链成本控制理论的视角来分析企业成本动因，战略层面的动因体现在结构和执行上，作业层面的动因体现在作业和资源上。

　2.3 成本动因理论

科次在著作《成本计划与控制》提出了成本动因理论。他认为成本动因即是驱动企业成本变化的因素。最开始，成本动因理念是被认定为用于指导企业成本管理的理论，且认为只有业务量为影响到企业的成本变化。但后来企业生产工艺和作业流程越来越复杂，很多学者认为企业成本控制中最重要的是作业环节，因此作业成本动因理论产生了。后来，战略理论深入到企业的生产经营中，其作用渐渐凸显，战略成本动因理论由此而生。

　2.4 基本竞争战略理论

波特在《战略与管理》中第一次提出了基本竞争战略。他认为企业为适应激烈的市场竞争，先依据企业自身情况而制定一些战略，比如成本领先战略、差异化战略、集中化战略等，可能是一种战略，也可以是多种战略结合。企业应依据自身产品或是资源特征，选择合适的战略来尽可能地发挥自己的优势。

　3 医药企业成本控制问题分析与对策——以人福医药企业为例

　　3.1 人福医药企业简介

人福医药企业以仿制药生产为主，现有七条生产线各种剂型药品。分别是大容量注射剂、冻干粉针剂、片剂、小容量注射剂、脂肪乳剂、口服液、颗粒剂。人福医药企业一直秉承以市场为导向、以人才为根本、以客户为尊的生产经营理念，构建了完善的服务体系和营销团队。现如今，公司在全国各大城市都设有销售网点，拥有一千多家终端客户。经过数十年的发展，人福医药企业的规模不断地发展，已和全国数百家药品生产企业形成了合作关系，生产和销售上万个不同类型的药品，在医药产业中具有一定的竞争力。

3.2 人福医药企业成本控制现状分析

下图为人福医药2019年上半年的成本核算分析图表

公摊、管理、医辅、医技、直接医疗成本构成表 金额单位：万元

我们可以从不同角度来分析医院全成本数据，这样有利于加深对成本构成的认识并做出相应的决策。例如由上表：公摊成本医院2019年上半年度的公摊成本为1118.49 万元，占总成本的7.15%，其中其他工资福利支出和对个人及家庭补助等人力公摊成本为627.74 万元占公用成本的56%（较2018年度的43%有所升高），其主要原因是由于2019年度该院引进大量优秀人才，而根据医院规定其在轮转期内不作科室支出，所以我们把这部分人员支出放在公用进行全院分摊，另外病、事、婚、产假等人员的支出也包含在里面，故造成2019年上半年度公用成本里，人力成本占大多数，另外在公摊成本中水、电费成本为：214.36 万元占公用成本的19.17%（由于公摊成本构成繁琐，在此不作详细罗列）。

公用支出主要包括以下几方面的内容，一是企业中各种岗位的津贴支出。二是生产经营中产生的各种费用，包括电费、水费、取暖费、房屋设备的日常维修费、垃圾处理费等。其中以公摊人力成本和能源成本为主，其在总公摊成本中占比75%。三是企业离、退休人员的成本支出以及托儿费用等。人福医药企业在平均公摊成本是7.14%，比北京市二十家直属医院的平均公摊成本还要低，这说明企业的精细化管理发挥了良好的作用，体现出了人福医药企业具备良好的成本核算和控制能力。但为了更加精准，应依据每一个不同的科学来计算其成本支出，即基于财务管理的基础之上进一步地进行分析各种具体的成本项目，明确每一个科室所对应的成本，渐渐地降低公共成本在总成本中的比重。建议医院再建立相应的规章制度及硬件配备，使公用成本值进一步的降低，使支出数据更加符合科室的实际情况，为以后的科室建设等工作打好基础。

按科室划分类别的成本构成图

　3.3 人福医药企业成本控制存在的问题分析

3.3.1 人福医药物流运输成本控制存在的问题

人福医药企业主要的分销渠道为人福医药企业——经销商或分销商或批发商——药店——病人，其次为人福医药企业——医院——病人。所以其主要物流运输成本为人福医药企业生产场地或仓库至各分销商及医院。人福医药企业与国内其他大多数医药连锁企业一样，并未有对物流运输的深刻意识与完整概念，其对于物流的理解也仅仅局限于如运输、仓储等低增值业务。面对于更有增值空间的业务如物流系统的设计与合理化、信息系统的开发等则缺乏更深入的认识。在采购方面，仍以大采购、小批发为主，比较看重生产，却不重视流通。可以说，人福医药企业还未意识到自建物流对于成本控制的作用。

其次，人福医药企业还未形成一套有效的仓储控制策略，有时会出现药品积压或者缺货的情况，对人力、物力以及财力都造成了不少的浪费与经济损失。而由于未能有对于损坏或因保存不当而产生质量变化的药品，则应为未能有简洁明了的处理办法而导致继续积压在仓库之中，又进一步的提高了仓储成本。

另外，人福医药企业在管理物流信息上依旧处于单线的人和人直接联系上，缺乏电脑、网络等先进设备的支持，还容易造成各环节出现停滞甚至脱离管理的状态，进一步产生大量不必要的损失，使药品的流通费用增加，并且还造成了公司的信用的受损。

采购部门与仓储部门、生产部门之间的信息不对称也使得一部分采购人员只考虑到单次的采购单价，而忽略的采购次数频繁而带来的物流运输费用，在最严重的时候，物流运输成本占据了采购费用的近50%。

最后一点问题则在于物流运输成本的核算不准确。人福医药企业只将传统的物流费用计入物流运输成本，面对于企业内部的物流人员费、设备折旧费等则沦为其他经营费用一同计算，因此企业很难把握实际产生的物流成本，更不要提对物流运输成本的控制问题。

3.3.2 人福医药生产成本控制存在的问题

原材料费用是我国医药企业生产成本中的重中之重。自执行“史上最严”的环保法后，各地都强化了环保监管力度。很多供应商企业因为环保问题而被要求停产整顿，这样直接导致部分原料药或是医药中间体停产，市场货源十分紧张，进而提升了原材料价格。人福医药企业借此机会，消耗了一部分积压的原材料。但是由于人福医药采购的药品原料往往大于实际的需求量，用以掩盖在生产过程中过多的浪费以及废品率高的问题，原材料积压仍然是人福医药企业生产成本控制的一大问题所在。

我国历年十分注重药品质量。为进一步强化药品质量，相关部门出台新的GMP政策。新版药品GMP在内容方面，由88篇扩充至313条，内容更加丰富，且标准规格更高。

人福医药配置了九间高标准的GMP车间，并分为生产区、质量控制区、储存区和辅助区，进一步地优化了无菌药品的生产环境。人福医药高度重视产品质量，以QA和QC质量管理来指导生产和经营。此外，人福医药还将质量管理和生产人员工资挂钩，根据“质量”和“数量”两者的权重来执行奖惩措施。人福医药在质量管理方面制定了相关管理和评价指标，构建了质量管理数据库。同时会定期地组织员工参加质量管理培训，提升全体员工的品质管理意识。在这方面，人福医药企业还是很值得肯定的。

3.3.3 人福医药销售成本控制存在的问题

医药行业的销售成本普遍较高，对于人福医药企业来说，其财务报表中的销售成本主要包括两方面的内容，一是销售费用，一是管理费用。前者是变动费用，后者是固定费用。

固定费用包括基本工资、交通费、通讯费、差旅费、办公场所相关费用以及其他费用。

变动费用包括市场推广费、开发费用、会议费、销售折让、招标费、学术费培训费、佣金以及其他费用。

2019年，人福医药在成本情况如下：

在销售收入中，销售成本占比38%。在销售成本中，市场推广费占比最大，达到了35%；其次是开发费用，达到了23%；接着是佣金，达到了21%；然后是固定费用，达到了12%，最后是其他费用占比9%。

从中可以看出，销售成本可分为三个部分，一是开发费，二是推广费，三是佣金。在人福药业为进一步地控制营销成本而制定了销售人员定期回访制度。要求销售人员上门调查药品的销售情况，但这一点没有多少销售人员可以做到。现如今，企业都十分注重售后服务，而良好的售后服务能够提升客户的满意度，促进客户第二次购买。但人福药业在财务控制方面还存在不足，致使部分销售人员以个人的名义申请营销费，而在申请报销时把它当成材料成本。若是长期这样操作，使得销售人员实际提成虚高，损害了企业的利益。

还有就是，为了提升大采购商和医院的采购量，人福药业盲目地培养医药代表。而在培养过程中，企业负担着昂贵的培训成本，导致营销成本失控，成本陡增，成本控制体系没有发挥其应有的作用。现如今，医药行业药品同质化异常严重，医药市场竞争非常激烈。部分销售人员为实现业绩只不管销售费用，认为高的销售费用才有高的公司业绩，这种错误的观点使得销售费用越来越高，成本控制失效。

人福药业企业主营仿制药，要求销售人员规定的时间内完成销售业绩，认为业绩是公司最重要的指标。因此，福药业企业并没有制定具体可行的销售政策，导致销售人员不注重控制营销过程中产生费用。且人福药业企业选择的是送药上门，但没有制定运输费用的标准。人福药业企业通过给予优惠的方式来挽留现金零售客户。而在药品价格方面，销售人员拥有一定的定价权，一般在3%至10%之间，这样的设置容易诱发销售人员私吞利润的问题。

3.3.4 人福医药研发成本控制存在的问题

通常情况下，要在一周时间内完成仿制药的调研，调研内容主要包括临床情况、原研药物的标准、不良反应、药物稳定性等内容。而在处方研究阶段，往往需要花费四个月左右的时间，主要包括处方蹄选、辅料相容性测试、工艺和质量的初步验证等内容；而在药品稳定性的研究阶段需要花费八个月左右的时间。

另一方面，人福医药企业的调研人员主要来源于各大科研机构，以实习生为主。他们以实地调查为主要方法，以问卷调查等方法为辅来获取相差的数据，这样的调研时间长且效率不高，若要完成调研则可能三个月左右的时间。而制定处方工艺是研发仿制药最重要的环节，要求研发工作者具备专业知识。但在人福医药企业中，核心研发人员不到20人，

研发力量薄弱，完成整个过程需要十个月左右。这样使得每年的12月才开始仿制药的稳定性研究。和国内仿制药平均研发时间相比，人福医药企业研发周期过长，成本过高。

　4 加强人福医药企业成本控制的对策

　　4.1 人福医药物流运输成本控制方面

对于人福医药企业的运输成本问题的对策，首先是应构建公司主要销售城市与主要生产城市的物流配送网络，以分层规划的方法进行分析，对城市进行分区选址，不同地点采用不同物流策略。主要应考虑到送货时间、送货数目、送货密度以及仓库和目标地点之间的道路交通情况等，依照上述因素，确定明确的层次，安排各层次的节点，以确定最优的配送结构。例如，可以在交货区较为集中的区域增设中转节点，该区域的药品运输可以统一通过该节点进行分配运输。这样既可以降低人福医药的物流成本，还可以结合自身的发展方向，选择适合的物流战略。

对于仓储成本控制问题，可以加强销售部门与生产部门的信息往来，建立销售量的模型来预测下个时段的大致销售量。提前通知生产部门以确保库存药品数量保持稳定。最终可以确定各个医院以及分销商的配送量和库存中心的储备量。并且需要简化处理损坏或因保存不当而产生质量变化的药品的处理流程，使得现积压的不合格药品的以快速的处理。

另外，需要加强企业物流建设，以降低企业的物流成本。需要建立相关的物流基础设施，以及完善配送相关数据库，使用电脑与网络使得物流流通情况更加清晰透明。并且为更好的控制人福医药企业的物流运输成本，需要采用横向控制与纵向控制。横向控制为做好物流运输成本的预测计划与成本核算，通过对于物流成本的分析，寻求可降低企业物流成本的相关措施与技术。纵向控制为对公司的物流过程进行优化，通过数据及相关的理论方法，指定最优的药品运输计划，达到物流运输成本优化的目的。

4.2 人福医药生产成本控制方面

人福医药企业应当通过财务管理软件等来强化生产成本控制，减少因为原材料没有核算准确而生成的成本费用。人福医药企业可利用软件中的测量法进一步强化维修成本和质量检验成本的控制。从设备的耗电量、人工所消耗的工时等角度来合理地分配药品生产成本。将成本的实际情况和预算计划比较，分析物资消耗过程中的问题以及出现问题的原因。

面对当前原材料价格上涨的形势，人福医药企业应该进一步地优化采购方式，不断创新原材料采购思路，严格控制各项成本，减少物流成本，发挥激励机制的作用，本着开放、公正、公平的原则，鼓励员工监督考核成本控制工作。基于战略管理视角和企业的实际情况，树立符合企业发展战略的成本管理理念。医疗技术水平的不断提升，使得研发费用越高越高。而市场竞争异常激烈，也致使医药企业不得不增加研发成本。制药企业只有明确成本构成情况，战略性地分析成本行为，基于战略发展的高度注重企业的长远发展，分析和利用现在的成本信息来做出科学的决策。

其次，成本管理的合理改进不仅局限在思想层面，还得将现代企业成本管理的战略思维和思想转变为现实的制度建设，以切实可行的成本管理机制为中心来开展控制管理工作。对于医药企业来说，第一要充分调研，在成本管理实践中引入先进的成本控制管理理念，结合企业实际而构建成本管理机制。当前的重点是从医药原料药出发，根据医药成本来实现逐步的转化和结算，确定和分散目标成本计算，逐级计算，从而构建出科学完善的适合现代企业发展的纵横交错、自上而下的金字塔式的目标成本管理网络框架，进一步完善医药行业的成本管理机制体系。

4.3 人福医药销售成本控制方面

第一，针对销售人员而建立个人账薄，实时掌握销售人员的任务进度、收款情况、是否存在超支或结余情况。通过建立这样的个人账薄，进一步地明确销售人员的工作目标，有利于激发他们配合财务人员工作的积极性。为规避风险，企业应严格监控资金使用情况，基于销售收入的基础之上来考虑营业费用的预算情况。第二，完善现有的营销策略，将成本支出控制在合理的区间内，达到低投入高产出的效果。另外，在药品方面可进行差异化的竞争。对于专利药品来说，因为其技术含量高、药效好、所面临的市场竞争小，因此可适当地提高销售价格，以此来获得更多的利润。而普通药品面临着十分激烈的市场竞争，因其具有很大的可替代性，因此可适当降低产品现有的价格，薄利多销，通过质量和价格方面的优势来提升销量。同时，可举行一些返利或是打折之类的优惠活动来提升销量，提升药品在招标产品里的中标率，提升产品的市场竞争力和覆盖面。

另外一点不可忽视的就是广告投放方面。近年来由于过量泛滥的低质量广告以铺天盖地之势占据了公众的视野，使得公众对于药品以及保健产品的信任不断下降。因此，公司必须控制广告的投放量，并且提高广告的质量。以精确的有针对性的投放取代广撒网的策略方针。与此同时，为了突出人福医药药品质量优良的特点，应该要极力形成品牌效应，并且要保持住高标准的生产模式，将人福医药药品打造成优良药品的代名词。

　4.4 人福医药研发成本控制方面

因为研发产品以仿制药为主，因此在定价方面应充分考虑行业内同种产品的市场占有率情况和产品特点，参照行业内同种产品的价格来合理地定价。

目标利润应充分考虑企业现在的经营理念和方针以及所执行的发展战略，结合企业的发展规划，预测产品未来的销售量。基于产品现有的品种和结构来进一步地分析目标成本，具体来说包括研发人员的薪酬、研发所需原材料、研发所用的实验用品、支持研究机构的相关费用以及所花费的时间成本等，通过这样细致的分解来提升药品研发阶段的成本控制效果。研发成本过高会提升企业的药价，但目前国家提倡降价。对此，应明白成本管理的目标。在研发过程中，人福医药针将研究任务分配给下属的研究所。在经过股东大会批准后，依据不同药品的研发情况，给每一个研究所分配相关的研发资金。因为研究所以团队合作为主，所以在奖励方面只能依据整体业绩来执行。但在具体的分配中，某一阶段的工作往往是由三至五人负责，可能因为分工不明，或是没有合理地进行分工，导致每一名研发人员的工作态度不一样，容易出现内部矛盾，影响到整个药物的研究进度。因此，应进一步明确每一名研发人员的具体的责任。

此外在研发阶段涉及到众多方面的研发材料，为有效地控制这些材料的成本费用。可以让某一阶段的项目负责人负责核算材料成本费用。研发阶段成本主要包括原材料、辅助材料的费用，同时包括、标准品、上市样品、各种仪器和耗材费用，除此之外还包括工艺研究、项目研发申报管理费等等。

最后，研发项目结束后，要对比分析实际成本和预算之间的差距，为以后类似的研发项目成本控制提供可参考的依据。

5 结论

成本控制是成本管理中关键的环节，有利于进一步提升企业现有的管理能力。现如今，经济发展的背后是资源稀缺的问题，因此非常有必要进行成本控制。成本不仅是影响企业利润水平的一个因素，也是衡量企业竞争力和生存发展潜力水平的重要因素。因此，加强企业成本控制与管理，进一步完善企业内部成本控制体系，不仅有利于企业自身的发展，还会对整个经济社会的发展产生积极的影响。本文以人福医药为例，分析了基于其成本现状，分析了其在成本管理中存在的问题，最后针对问题提出了建议，希望能够帮助医院企业控制好成本。

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