消费税法论文范文

导语：如何才能写好一篇消费税法论文，这就需要搜集整理更多的资料和文献，欢迎阅读由公务员之家整理的十篇范文，供你借鉴。

论文关键词：包装物押金的会计处理与税收筹划

包装物是在生产流通过程中，为包装企业产品而随同产品一起出售、出借或出租给购货方而储备的各种包装容器，它包括桶、箱、瓶、坛、袋等用于起存储及保管之用的各类材料。对出租或是出借用途的包装物，销货方为了促使购货方将其尽早退回，通常需要向购货方收取一定金额的押金。现行税法规定，在符合条件的情况下，包装物押金会被征收相应的流转税。关于对包装物征收的流转税主要涉及增值税和消费税两类。

一、包装物押金的相关税法规定

（一）涉及增值税的相关规定

根据国税发[1993]154号文件的要求：“纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，可不并入销售额征税。但对逾期未收回包装物不再退回的押金，应按所包装货物的适用税率征收增值税。”同时，国税发[1995]192号文件对涉及酒类包装物的押金作出了更为详细的说明：“对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税中国知网论文数据库。”

（二）涉及消费税的相关规定

财法字[1995]053号文指出：“实行从价定率办法计算应纳税额的应税消费品连同包装销售的，无论包装是否单独计价金融论文，也不论在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中征收消费税。如果包装物不作价随同产品销售，而是收取押金，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。但对因逾期未收回的包装物不再退还的和已收取一年以上的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率征收消费税。对既作价随同应税消费品销售，又另外收取押金的包装物的押金，凡纳税人在规定的期限内不予退还的，均应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率征收消费税。”

从以上两类涉税法规可以看出，包装物押金的涉税处理关键是围绕是否逾期的时间界定以及是否区分酒类产品两个方面展开的。这里用表一来说明：

表一：

押金种类

收取时、未逾期

逾期时

非酒类产品包装物押金

不缴纳增值税

缴纳增值税

啤酒、黄酒包装物押金

不缴纳增值税

缴纳增值税

酒类（不含啤酒、黄酒）包装物押金

[关键词]城镇居民消费；个人所得税；城镇居民收入；协整

20世纪90年代以来，随着我国经济的快速增长，城镇居民的收入水平和消费水平也保持了持续增长，但居民消费增长却远低于居民收入的增长，平均消费倾向由1993年的0.82下降至2007年的0.67，同期城乡居民储蓄却以每年20％左右的速度高速增长；与此同时，最终消费占gdp的份额由1993年的59.3％下降到2006年的46.9％，消费需求不足，对经济增长的贡献偏低且不断下降。而自1993年建立新的个人所得税税制之后，我国个人所得税年均增速35.2％，个税收入从1993年的46.82亿元增加到2007年的3185亿元，稳居第四大税种；个人所得税的增加必然减少城镇居民的可支配收入。个人所得税的超居民收入增长是否会改变城镇居民的消费选择和消费行为，降低居民的消费倾向，从而抑制城镇居民消费和需求驱动型经济增长模式的形成?为此，将收入和个人所得税纳入同一框架来研究其对城镇居民消费的长期影响就显得十分必要。

一、居民收入和个税对城镇居民消费的影响

收入是影响消费的主要因素，在西方经济学中有许多经典理论成果。凯恩斯(keynes，1936)认为消费随收入的增加而增加，但消费的增量小于收入的增量，即绝对收入假说。其后在绝对收入假说基础上，杜森贝里(desenberry，j.s.，1949)指出消费者的当期消费会受到自己过去的消费习惯以及周围消费水平的影响，即消费的“棘轮效应”和“示范效应”，人们当期消费是相对地决定的，消费和收入在长期内保持个相对固定比率，这便是著名的相对收入假说。持久收入一生命周期理论(简称lc-pih)从跨时效用最大化原则出发揭示了消费者在生命周期中平滑其消费的动机，即在收入高的年份进行储蓄，在收入低的年份借贷或花费储蓄。里兰德(leland，h.e.，1968)的预防性储蓄消费理论认为当未来收入不确定时，消费者将变得谨慎，用增加储蓄的办法来预防收入不确定带来的风险。迪顿(deaton，a.，1991)的流动性约束消费理论认为流动性约束会增加储蓄、减少消费，不论流动性约束何时发生，它都会使一个人的消费比他想要的消费少。基于西方经典消费理论，国内研究者对我国地区和全国范围内的城镇居民收入和消费的关系进行了广泛研究，近年以全国数据进行实证的文献也颇为丰富。刘凤和王玉华2001年用1991—1998年度数据研究发现城镇居民收入和消费之间具有协整关系，城镇居民边际消费倾向为0.78；张继海和臧旭恒2005年以我国1978～2003年的年度数据研究表明

(二)协整检验与协整方程

如前，本文所涉及的变量都是一阶单整的。如果这些变量的某种线性组合是平稳的，则称这些变量之间存在协整关系。协整关系反映了所研究变量之间存在的一种长期稳定的均衡关系。对于服从i(1)过程的变量的协整检验，从检验的手段上可分为两种：一种是基于回归残差的eg两步法；另一种是基于回归系数的johansen检验。eg两步法易于计算，早期被广泛采用，但其缺点是在小样本下，参数估计的误差较大，并且当变量超过两个以上时，变量间可能存在多个“协整”关系，其分析结果不易解释；而johansen针对上述问题提出了极大似然估计法(mle)，优于eg两步法。由于本文研究变量超过两个，样本量也相 对有限，所以这里本文采用后者进行分析。

在运用johansen协整分析方法来检验城镇居民可支配收入(ldi)、个人所得税(lt)和城镇居民消费(lc)之间是否存在协整关系之前，需要先根据无约束的var模型确定最优滞后期。由于var模型的稳定性是判断模型好坏的关键条件，而且随着滞后期增长模型稳定性越差，所以当var模型不符合稳定条件时的前推一期为最长滞后期，然后根据残差检验逐期剔除不显著模型，通过残差自相关、正态性、异方差性检验的模型为最终模型。依据上述思路，当滞后期为3时var模型稳定性条件不满足，比较滞后1期到2期var模型残差自相关、正态性和异方差性检验，最终确定最优滞后期为1期(检验结果如表2)。用aic、sc、hq信息准则、fpe最终预测误差方法以及lr统计量标准来选择可以得出最优滞后期为1的一致结果。协整检验实际上是对无约束var模型进行协整约束后得到的var模型，该var模型的滞后期是无约束var模型一阶差分变量的滞后期。

如表3，协整检验的结果表明，在1％的显著水平上，变量之间仅有1个协整关系，估计出的经过标准化的协整关系式为：

[email protected]　(1)

(0.01704)　(0.04407)　(0.00486)

[3.17102]　[-18.3125]　[-4.96648]

上式所示协整系数下小括号内数字为渐进标准误差，中括号内为t统计量，表明各个变量在协整关系中显著，(1)式可以写做lct=1.597067-0.05404ltt+0.807034ldit+0.024139@trend。由协整关系式可知，就长期而言，收入是影响城镇居民消费的决定因素，城镇居民可支配收入每增加1个百分点，城镇居民的消费将增长0.81个百分点；长期中个人所得税对城镇居民消费具有制约作用，但影响微弱，个人所得税每提高1个百分点，城镇居民消费将降低0.054个百分点，在我国个人所得税并不是影响居民消费决策的重要因素。上述结论是基于协整检验得出的初步分析结果，有待于结合其它方法进一步验证分析。

(三)granger因果检验和脉冲响应分析

协整检验结果证明个人所得税、收入与城镇居民消费之间存在长期稳定的均衡关系，但这种均衡关系是否构成因果关系还需要进一步验证。为了检验个人所得税及收入对城镇居民消费的长期因果关系，我们采取基于var模型的granger因果检验进行检验。由于格兰杰因果检验结果对滞后期的长度的变化比较敏感，因此应首先确定合适的滞后期，由前文知最优滞后期为1。表4中列出了滞后期为1、2、3的检验结果，检验的结果一致，说明检验稳定可信。由表4可知，在1％的显著水平上拒绝了城镇居民收入不是消费的格兰杰原因的原假设，说明城镇居民收入是其消费的原因。个人所得税不是城镇居民消费的格兰杰原因的原假设都被接受，表明我国个人所得税并不是影响城镇居民消费的因素，这说明协整关系式中描述的个人所得税与城镇居民消费之间的关系反映的并不是两者间内在的因果关系，只是样本数据的关系。可能的解释是：(1)由于个人收入的多元化、隐形化，居民纳税意识及税务部门征管水平不高，使个人所得税实际覆盖居民收入范围比较窄，征收率比较低，个税占居民总收入的比重低。(2)虽然我国城镇居民收入增长迅速，但实际上城镇居民收入还比较低，2007年城镇居民人均可支配收入14 909元，个人所得税覆盖城镇居民范围仍有限(除利息税外)，缴纳工薪所得个人所得税的纳税人月纳税额很微小；个人所得税绝对额虽然增长迅速，但相对于我国的城镇人口来说数额还非常小。(3)长期以来，我国个人所得税的纳税办法主要是代扣代缴，纳税人自行申报缴纳方法实施晚且覆盖面很窄，个人所得税对居民心理和行为的影响不直接。

为了进一步研究变量间关系的作用强度和路径，下面我们将利用sims提出的向量自回归(var)技术进行脉冲响应分析。脉冲响应函数描述的是var模型中来自随机扰动项的一个标准差冲击对变量当前和未来取值的影响，它能够比较客观地刻画出变量之间的动态交互作用及其效应。图2是基于前文确定的var(1)模型，采用乔利斯基(cholesky)解析法模拟的城镇居民消费脉冲响应函数图。因为个人所得税与城镇居民消费之间不存在格兰杰因果关系，故这里没有给出城镇居民消费对个人所得税的冲击响应曲线。从脉冲响应图可以看出：(1)城镇居民可支配收入一个标准差新息(innovation)在短期内对城镇居民消费的冲击很小，但呈逐步上升态势。其中内在的逻辑可能在于：一方面，与生命周期一持久收入理论相符，城镇居民具有将收入分配于整个生命周期以平滑消费的倾向；另一方面，改革开放以来我国社会处于转型期，收入分配、教育、住房及社会保障等制度持续改革但仍不完善，尤其是尚未建立起健全的养老、医疗及失业等社会保障体系，居民对未来难以形成稳定的预期，未来的不确定性和流动性约束使理性的居民并不会把当期提高的收入迅速进行消费，而更多是储蓄；只有在具有持续稳定增收流情况下，才会逐步把增加的收入以至储蓄转化为消费。(2)城镇居民消费自身一个新息的冲击，也呈现出短期对消费影响比较弱，却又不断上升的趋势。这说明城镇居民收入总体还较低，且在转型期人们对未来缺乏确定性的预期条件下，人们不会轻易助长自己的消费。而长期来看城镇居民的消费存在“棘轮效应”。

三、结论

本文的实证分析表明，长期来看收入是影响城镇居民消费行为的主要因素，但由于平滑消费倾向、转型期制度的不稳定不完善下未来收支预期的不确定性，在短期内城镇居民有比较高的储蓄倾向，收入增加对消费效应的促进作用较小。在现阶段个人所得税并未真正构成制约城镇居民消费的因素。另外，在长期城镇居民消费具有“棘轮效应”，而短期不明显。

《微型计算机》忠实读者：李霍普

因为自己学过《注册会计师――税法》，同时也咨询了一些人，所以我认为作者的文章存在两个问题。

第一：作者认为，消费者和商家可以选择开普通发票和增值税发票，并认为哪个便宜当然开哪种。关于这点，我的看法是：首先，消费者和商家可以选择是否开增值税专用发票，专用发票和普通发票对于消费者来说，法律效力是没有区别的。但无论是开专用发票还是普通发票，税率的选择都是基于商家的类型是增值税一般纳税人还是小规模纳税人。一般纳税人开具发票的适用税率是17％，无论其开增值税专用发票还是普通发票，而小规模纳税人(商品流通企业)开具发票适用税率是4％(2009年会变更为3％)，小规模纳税人只能开普通发票。如果商家是小规模纳税人，给你算税的时候用的是17％的税率，那么他就是在欺骗你了。

第二：作者关于消费者应该缴纳的税额的计算方法是错误的。作者给出的公式是：产品交易的总价=(产品成交价-产品进货价)×17％+产品成交价。关于这点，我的看法是：从法律角度讲，作者所谓的“产品成交价”为不含税价格。而法律明确规定计算销项税额是用产品的售价×适用税率，而不是原文作者提到的商家利润×适用税率。增值税是对增值过程的征税，所以大家很容易误解消费者应当承担的税费，以为只对利润部分征税。这是错误的。对于一般纳税人来说，企业应纳的税额=销项税额-进项税额，而对于小规模纳税人来说，企业应纳的税额=不含税销售额×适用税率。那么假设我们从一般纳税人企业商家手中购买商品，各个增值环节可抵扣的进项税额会隐含在最终卖给消费者的不含税售价中，也就是这些进项税额会转嫁给消费者的。而小规模纳税人不能抵扣进项税额，所以他也会把自己应交的税费转嫁给消费者。所以，消费者应缴纳的税费并不等于商品流通的最后一个环节商家应缴纳的增值税。那么，消费者应该缴纳税费的正确计算公式为：应交税费=产品不含税价格×适用税率；消费者需要支付的总价=产品不含税价格+应交税费。

王某(电脑城业内人士)

这位朋友估计是进行学术研究的，所以对电脑城的实际情况不是很了解。关于他的观点，我也发表两点看法。

第一：这位朋友可能没有考虑过，消费者应该如何去判断商家是小规模纳税人还是一般纳税人?电脑城中究竟哪种更多一些?其实很多地方绝大多数的商家都是小规模纳税人，他们只会开普通发票，税率是4％。但目前电脑商家到年底就会出现发票紧缺，所以结果就是到了年底，平时一般收5个点的普通发票，现在加到6个都不一定有人愿意开或是无票可开。部分大商属于一般纳税人，拥有开具增值税发票的资格，但是给个人消费者开具的是增值税普通发票，税率是17％。

在本文，我主要针对这些产生明显收入分配效应的税目进行介绍，来探讨消费税在税目设计方面对收入分配公平的影响及自己的观点。

【关键词】消费税税；税率；收入分配；公平

由于中国的税制结构是以商品税为主体，2016年5月，在我国全面推行“营改增”之后，消费税成为我国仅次于增值税的商品税种，其地位不容小觑。另外，由于消费税税源容易控制，逃税难度较大，这样中国的消费税收入水平明显高于财产税和个人所得税。因此，消费税对我国收入分配的调节也是可以产生明显影响的，消费税扩围问题也日益成为我国财税制度改革的热点。首先，我们从我国消费税的运行实践来分析一下其收入分配调节水平的现状。

一、基本概况

1.理论分析

近些年来，我们一直在着重探讨了个人所得税作为一种直接税对收入分配公平的影响。而消费税作为一种间接税，其在财政调节收入分配方面同样发挥着不可替代的作用。消费税对奢侈品征税，奢侈品的消费者以高收入者为主，这就起到了对高收入者多征税，对中低收入者少征税甚至不征税的效果，具有类似于在个人所得税当中的累进性特征。另外，消费税比个人所得税税源容易控制，逃税难度大，还可以一定程度上弥补个人所得税对高收入阶层的灰色收入、收入转移等调控失灵的缺陷。

消费税在调节收入分配过程中是以如下方式进行的。在不影响正常消费，不损害经济效率的前提下，对收入弹性大于1的高档消费品（奢侈品）征税。一方面，对高档消费品征收消费税，根据税目的特点采取从价定率、从量定额、复合计征等方式。消费税是一种间接税，具有税负转嫁特点，税收负担根据消费品的价格弹性，部分由消费者负担。与此同时，消费税是中央税，国家用这笔收入进行宏观调控，通过财政补贴或者转移支付等方式，对低收入者或者经济落后的地区进行补助，实现收入分配的结果公平；另一方面，对生活必需品或者随着经济发展已经不再是奢侈品的消费品进行减免税。比如说，对粮食，不仅不征收消费税，在增值税方面也实行13%的低税率；对汽车轮胎，已经是许多人日常生活的必需品，我国已在2015年停止对其征收消费税。另外，对高弹性的奢侈品征消费税，提高了奢侈品的价格会降低其需求量，减少对奢侈品的消费。但商家为了保持销量进而维持或者提高利润水平，会进行降价（薄利多销，见图1），这样会使更多人能够负担奢侈品的价格，使其进入寻常百姓家，无论从哪种角度，从理论上讲对奢侈品征消费税讲可以促进社会公平。

二、消费税对我国收入分配的调节现状

1.消费税的规模变化

首先，我们通过图表的形式来展示我国近5年来（2011―2015）的消费税收入总额以及其在税收收入、财政收入和GDP中的比重变化。

通过中经网统计数据库和统计年鉴的数据，结果如表1所示：

通过上表，我们看出下列问题：

（1）五年来我国消费税收入总额呈现出上升趋势，这与我国的经济发展水平与物价变动密切相关。一方面，经济增长提高物价；另一方面人民可支配收入增加，生活水平的提高，对奢侈品的需求和购买力增加，这两方面都会导致消费税的税基扩大。此外，2015年，我国消费税税收收入的提高幅度比较明显，这与新增加了两个税目：电池和涂料有关。

（2）就其在税收收入和财政收入的比重而言，2011-2014年变化并不明显甚至略有下降趋势，而2015年该比重有了比较明显的提高（近一个百分点）。就其对整个宏观经济的影响来看，我国消费税收入占GDP的比重变化不大，只是2015年略有上升。如果不考虑在电池和涂料带来的消费税收入，我认为该比重不会有明显变化。但电池和涂料征收消费税更多是为了环境保护的因素，对收入分配调节作用不大。

（3）所以，从消费税规模来看，上述各个比重变化不明显。我们初步得出结论：消费税作为我国重要税种之一，对整个财政税收结构以及宏观经济运行可以起到一定的的调控作用，但对收入分配而言，其作用却相对较小。

2.消费税的结构状况

为了进一步探讨消费税对收入分配的调节作用，我们需要了解消费税结构状况。通过各个税目的税率进行比较来分析我国消费税征收对调节收入分配的政策导向性。

通过消费税税目我们可以分析出以下结论：

（1）从我国消费税对各税目的税率制定可以看出，我国的消费税在限制（“寓禁于征”）作用上比较明显。譬如说卷烟和白酒，不利于人的身心健康，我们采取从价定率与从量定额复合计征之方式，税率也相对其他税目更高，对卷烟在批发环节增加了一道5%的消费税；对一些不利于节能环保的消费品，譬如说小汽车、摩托车依据排量征税，成品油、木制一次性筷子、实木地板也都列入其中，2015年又增加了电池和涂料，提高了成品油税率。可见我国在征收消费税时对人民的身心健康、环境保护、促进经济可持续发展进而提高经济效率上考虑还是比较充分的。

（2）但是，仅仅从收入分配公平的角度考虑，我国消费税结构并不合理。主要体现在税目不完整和税率普遍不够高，达不到控制奢侈品消费的目的。此外，近年来我国对消费税税目进行了调整改革，但对奢侈品的调整几乎是空白，调节收入分配的导向不明显。

3.消费税的收入分配效应

那么，消费税对促进收入分配公平究竟起到多大的作用呢，我们通过衡量结果公平的重要工具和指标――洛伦兹曲线和基尼系数来进行分析。

测算消费税的收入分配效应，需确定消费税税前与税后的洛伦兹曲线。洛伦兹曲线反映的是人口累计比率与收入累计比率之间的函数关系。本文通过构建消费税税前与税后洛伦兹曲线，利用求面积法（摩根公式）确定基尼系数。

从上面计算得出的数据可知，消费税税后的基尼系数与税前相比，不降反升，这意味着消费税在调节收入分配公平方面具有负效应，即不仅没有起到明显的作用，相反还使差距拉大了，这个问题需要我们进一步分析。

三、问题及原因分析

通过上文分析可以看出，消费税在调节收入分配方面并没有发挥应有的作用，接下来我们通过中国的消费税税制，从税目税率设置入手，来探究其中的缺陷，找到调节失败的原因。

1.税目设置本身存在缺陷

（1）我国目前消费税的税目有15个，而能够直接调节收入分配的奢侈品只有不到一半，且征税范围过窄，对调节收入分配的针对性较差。从上面对现状的分析我们也知道，近年来关于消费税的改革主要是体现在环境保护方面，在对奢侈品方面几乎没有建树。更为严重的是，一方面国际各大奢侈品品牌纷纷涌入中国，攫取着巨额利润，暴露着贫富差距；另一方面，由于征税范围过窄，许多奢侈品得不到适当的调节，市场经济自发性的缺点尽显无疑。

（2）征税范围仅限于实物商品，对服务业并没有涉及，这是消费税法律制度的一大漏洞。比如说在营改增之前征收营业税的“娱乐业”：如歌舞厅、游艺厅、网吧、夜总会、高尔夫球场、保龄球场、KTV、桑拿浴等，这些行业的消费者通常也是叫高收入者，但对他们都没有征收消费税。

2.税率设置不合理

从第一部分的分析中我们也可以看出，一些消费品税率设置存在漏洞。比如说，高收入者的象征性奢侈品――金银首饰，零售环节税率只有5%，高尔夫球及球具、游艇税率也仅为10%，高档手表较高，不过才20%，消费者很难感受到其中的税收负担，很难起到调节消费，促进收入分配公平的作用。要知道，卷烟的税率最高达到了56%且从价从量复合计征，即使这样依然有大量烟民，而5%、10%、20%这样的税率在高收入者看来显然微不足道。

另外，表面上看，消费税对奢侈品征税，而奢侈品的消费者主要是高收入者，税收具有累进性。但我们不能排除中低收入者偶尔也会出于一些特殊需要而消费奢侈品，他们显然也要缴纳同样的消费税。同时，中低收入者的奢侈品消费占其收入的比重通常会高于高收入者，他们的实际税负会更加明显，因此，从这个角度来讲消费税具有累退性，自然会对收入分配的调节起到负作用。由此看来，消费税对不同收入群体“一刀切”也会在调节收入分配公平方面存在较大弊端。

我们以化妆品为例，该项消费品税率统一为30%，还是比较高的，但缺陷很明显。首先，化妆品的功能、品牌很多，来源很广，它们的价格也不尽相同，甚至可以说相差很大，那么，我们用统一税率进行征税就不合理。其次，化妆品是否是非必需品也值得商榷，尤其是对女性来讲，一些常见护肤护发的化妆品应当算作必需品，不管收入水平高低都要进行一定的消费，那么对化妆品统一税率，那么在低收入群体当中缴纳的消费税税额在其收入中所占比重大，消费税的累退性就会显现，对收入分配公平而言必然适得其反。

3.价内税的缺陷

对一些奢侈品的税目税率设置过低已经漏洞很大，那么价内税的缺陷会使该漏洞愈加明显。消费税作为一种价内税，在消费时开发票没有区别价款和税金，而多数消费者并非不懂税法，他们不会知道自己缴纳了多少消费税，如果商家进行了促销手段，消费者更不会在意消费税了。那么，消费税的约束形同虚设，收入分配的作用也难以体现。

四、启示与建议

通过上述关于消费税现状的介绍以及相应的分析评价，我们结合国际上的经验，对当下进行的消费税税目扩围等一系列改革提出一些建议和对策。

1.合理扩大征税范围

（1）进一步对必需品和奢侈品进行区分，将更多的奢侈品纳入征税范围。我们有必要通过对一些消费品的价格、消费状况以及对应消费者的收入状况进行统计分析，进而测算出收入弹性，进而确定出更多的奢侈品来征收消费税。比如说鱼翅、鲍鱼、鱼唇等高档食品，名牌包、高档家具、豪华别墅等其他奢侈品。在美国，动物皮毛也被作为一种奢侈品征收消费税，一方面可以促进社会公平；另一方面可以提高人类保护珍稀动物的意识，一举两得。

（2）将部分高档服务型消费纳入征税范围。高档服务型消费通常也是高收入阶层的专利，因此，很多国家对服务性消费征收消费税。比如说韩国，不仅直接对高尔夫球场等娱乐场所征税，还对娱乐性酒吧、客栈进行征税。在葡萄牙，对酒吧、夜总会、迪斯科舞厅征收消费税等等。从世界上开征消费税的整体情况来看，消费税的征税范围主要分为有限型、中间型和延伸性三种类型，而我国目前则是有限型消费税。通过消费税扩围改革和“营改增”的全面推行，我们可以将原先征收营业税的“娱乐业”在改征增值税后加征消费税，使得征税范围更加广泛，实行中间型甚至延伸型消费税，这样从广度上讲更有利于发挥其调节收入分配的特殊作用。

2.进一步划分税目，合理制定税率

（1）对同一税目进一步分析，不能一概而论。前面提到的化妆品就是一个典型的例子，我们应当对其根据不同的品种、不同功能进行具体划分。比如说对香水而言，如果仅仅用来驱赶蚊虫，对于化妆品而言，仅仅用来防晒护肤，这些都应该降低税率或者不再征收消费税，毕竟这样的化妆品已经不再是奢侈品，早已深入寻常百姓家。再比如说汽车，我们是依据排气量进行划分来确定不同税率，但这仅仅考虑到了环保，考虑到了经济效率，实际忽视了公平。我们知道，通常排放量低的节能环保汽车本身研发成本设计费用较高，价格贵，更适合高收入者消费，而低收入者更多地消费成本较低的高排量汽车，他们承担了更多的消费税负担，这显然不利于公平。所以，在考虑汽车的税率设计时，应当同时考虑对环境影响因素和汽车本身的档次，如果能够在这两种因素间找到一个最佳契合点，这样的汽车应该使用低税率甚至免税。再如，高档手表、贵重首饰、高尔夫球及未来新增加的奢侈消费品、服务，应当适当提高税率，使高收入者能够感受到切实的税收负担，低收入者感受到税收给自己带来的福利，进而达到征税目的。总的来讲，消费税税目大都不适合一概而论来制定税率，应当具体考虑某一类消费品或者服务在具体的项目下对效率和公平的影响，尽量使二者能够有机结合。

（2）考虑到奢侈品的消费者并不绝对都是高收入者，那么就要防止低收入者消费奢侈品造成的累退性，进而带来相反的作用，所以，对消费税可以进行一些税收优惠政策。就收入分配公平这一角度，可以根据个人可支配收入及消费用途制定特殊标准。如果个人可支配收入没有达到这一标准且消费奢侈品或者服务确实出于一些有益或者必需的目的，可以进行减半征收、免税等优惠。也可以制定一个起征点或者免征额，消费达到一定数额再征税。

3.改价内税为价外税

前面说到，目前消费税是一种价内税，不在发票上显示价款和税额，这不利于使消费者甄别消费税负担，他们也不能领会国家征收消费税的真正意图。所以，应当那个把消费税改革成价外税，价税都要列到发票上。这样有利于增加消费税及相关预算的透明度，使消费者明确自己的纳税人身份，增强纳税意识，改善消费结构，促进收入分配的效率与公平。

五、结论

综上所述，我国消费税在税目以及税率设置方面都存在一定的问题，导致我国消费税所起的是调节收入分配的作用并不明显甚至是负作用。因此，进行消费税制度改革是我国当下财税改革面临的热点问题之一。如何合理地对税目进行扩围和细致划分，如何制定出适合的税率，甚至是我们在文中没有讨论的征管问题，这都是我们面对并且应当解决的。从整体来说，一方面要将更多消费品和服务纳入消费税的征税范围；另一方面要根据消费品的不同种类和消费者个人可支配收入进行更加细致的划分，最终目的是引导和规范我国居民消费，将经济效率与社会公平有机结合，发挥好财政的收入分配调控职能。

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[9]中华人民共和国统计局网站：http：///.

作者简介：

关键词：存货；税金；会计核算；改革

中图分类号：F275.2 文献标识码：A

根据《企业会计准则-存货》的规定,存货的实际成本包括购货价格、附带成本、税金和制造费用。从理论上讲,与存货实际成本有关的税金主要包括增值税、消费税、资源税、城市维护建设税、关税、印花税、遗产与赠予税等7种,可分为流转税和附带税。流转税是存货在贸易时直接发生的税金,如增值税、消费税、资源税、城市维护建设税、关税属于流转税;附带税是指印花税、遗产与赠予税,它们不是在存货贸易流转时发生的。与存货有关的税金支出应计入有关资产的实际成本:这些税金是进口或购入商品、材料在达到可使用、销售状态前所必需的支出,符合实际成本的定义;税金支出因金额大,又能具体对象化到单位材料、商品上,同存货的购销直接相关,不宜直接计入当期费用。

但实际上,上述税金有的计入了存货的实际成本,有的未计入存货的实际成本,这种处理属于“财税合一”(即财务会计与税务会计合一)的模式,有违实际成本原则,会计信息缺乏可比性:如为购进货物支付的增值税,有的企业(一般纳税人)计入存货资产的实际成本,有的企业(小规模纳税人)不计入存货资产的实际成本;同一企业在不同情况下,有的增值税付出计入存货资产的实际成本,有的不计入存货资产的实际成本:一般纳税人为生产产品而购入存货的取得并保管好了专用发票的,因可抵扣而不计入存货的实际成本,一般纳税人如购入为在建工程项目的存货支付的增值税计入存货的实际成本,为生产产品而购入存货的未取得或取得的专用发票不合法或未保管好的,均计入存货的实际成本。 存货会计中税金的财务会计核算方法应遵守的基本原则有实际成本原则、配比原则、划分收益支出和资本支出原则。存货会计中税金的财务会计处理方法均应根据国际惯例或国际会计准则和我国的具体情况确定,使财务会计信息既成为国际通用的商业语言,真正与国际接轨,又符合我国实际,在一致性的前提下,企业有较大的灵活性和自主性。在财税分离的模式下,可设想将流转税全部计入存货的实际成本,附带税则据重要性原则,有的计入,有的不计入。至于各税金的计缴,则在税务会计中核算。具体改革研究如下：

1 消费税：与存货有关的消费税业务为企业委托加工应税消费品。据《消费税暂行条例》规定,由受托方在向委托方供货时代收代缴,委托方对委托加工的应税消费品直接用于销售的,委托方将受托方代收代缴的消费税款计入委托加工的应税消费品成本,借记“加工商品”科目,贷记“银行存款”等科目;委托方对委托加工的应税消费品用于连续生产应税消费品的,委托方可将受托方代收代缴的消费税款抵扣,借记科目,贷记“银行存款”等科目。按税务会计与财务会计分离的设想,委托方对委托加工收回的应税消费品无论是用于连续生产应税消费品,还是直接用于销售,都可将受托代收代缴的消费税款计入存货的实际成本,借记“委托加工材料”或“加工商品”,贷记“银行存款”等科目。

2 资源税：资源税是对在我国境内开采应税矿产品和生产盐的单位和个人，就应税数量征收的一种税。在中华人民共和国境内开采《中华人民共和国资源税暂行条例》规定的矿产品或者生产盐的单位和个人，为资源税的纳税义务人，应缴纳资源税。资源税是对自然资源征税的税种的总称。级差资源税是国家对开发和利用自然资源的单位和个人，由于资源条件的差别所取得的级差收入课征的一种税。一般资源税就是国家对国有资源，如我国宪法规定的城市土地。矿藏、水流、森林、山岭、草原、荒地、滩涂等，根据国家的需要，对使用某种自然资源的单位和个人，为取得应税资源的使用权而征收的一种税。

3 增值税：增值税的会计核算贯穿于企业购、产、销各环节,增值税纳税人分为小规模纳税人和一般纳税人,小规模纳税人存货增加时支付的增值税额计入存货的实际成本,借记“原材料”等科目,贷记“银行存款”等科目。一般纳税人增加存货,取得增值税专用发票时支付的进项增值税额不计入存货实际成本,借记科目,贷记“银行存款”等科目。按税务会计与财务会计分离的设想,不论小规模纳税人还是一般纳税人,不论是否取得增值税专用发票,存货增加时支付的增值税额都应计入存货实际成本,借记“原材料”等科目,贷记“银行存款”等科目。

4 城市维护建设税：城市维护建设税的纳税人即增值税、消费税、营业税的纳税人,存货的实际成本中包含增值税、消费税,当然也应包含城市维护建设税。企业计提应给的城市维护建设税,借记“营业税金及附加”科目,贷记科目。在税务会计与财务会计分离的情况下,可设想将因存货增加给予增值税和消费税而提供的城市维护建设税计入存货实际成本,借记“原材料”等科目,贷记科目。但考虑到现行城市维护建设税条例规定按增值税、消费税、营业税三税税额的1%或者5%或7%计提,城市维护建设税税额较少,根据重要性原则和可操作性,可将因存货增加的城市维护建设税作为费用,记入“管理费用”科目,即借记“管理费用”科目,贷记科目。

5 印花税：应计入存货实际成本的印花税是指购入存货或接受捐赠存货、接受投资转入存货而签定购销合同、产权转移证书据而缴纳的印花税。企业缴纳的印花税全部计入“管理费用”科目,金额较大时先计入“其他应收款”科目。根据实际成本核算原则,因存货增加而缴纳的印花税应计入存货的实际成本,但考虑到购销合同缴纳印花税适用0.03%的比例税率,产权转移书据缴纳印花税适用0.05%的比例税率,印花税的金额一般较小。因此,在税务会计与财务会计分离的情况下,结合运用实际成本原则和重要性原则,可设想将因存货增加而缴纳的印花税在金额较小时作为期间费用,计入“管理费用”科目,金额较大时计入存货的实际成本。当企业购买印花税税票时,借记“管理费用”或“其他应收款”科目,贷记“现金”或“银行存款”科目。当因存货增加而需在购销合同或产权转移书据上贴印花税票且金额较小时,不作会计处理;当应贴印花税票而金额较大时,可借记“原材料”等科目,贷记“其他应收款”(使用原购税票时)或“银行存款”(新购税票贴花时)科目。

6 遗产与赠予税 ：我国目前尚未开征遗产与赠予税,但根据税制改革目标将开征此税。其纳税人是继承和接受捐赠的单位和个人,与存货实际成本有关的遗产与赠予税是企业接受捐赠存货时应缴纳的遗产与赠予税,据实际成本原则,应计入存货实际成本,可借记“原材料”等科目,贷记科目。

7关税 ：与存货实际成本有关的关税是指进口货物的关税,一律计入进口货物的实际成本,借记“原材料”等科目,贷记“银行存款”等科目。此会计处理方法符合实际成本原则,在税务会计与财务会计分离的情况下仍然适用。

参考文献

关键词排污税；环境库兹涅茨曲线；环境质量；长期经济增长

中图分类号F061.3；X323文献标识码文章编号1002-2104(2012)07-0073-05doi:10.3969/j.issn.1002-2104.2012.07.012

“污染者付费”是我国环境政策基本原则之一。基于这一原则，1982年，我国颁布了《征收排污费暂行办法》，标志着我国排污收费制度的正式建立；2003年颁布《排污费征收管理使用条例》并于当年7月份正式实施，《条例》进一步补充和完善了《办法》中的各项制度，规定包括个体工商户在内的所有排放污染物的单位均需缴纳排污费，明确排污费使用的“收支两条线”原则，并改排污超标收费为排污总量收费。但是，这一新的排污收费办法依然存在征收成本高、效率低、寻租行为盛行的问题［1］，因而未能收到预期效果，我国污染物排放逐年上升。在这一背景下，排污费改排污税的改革提上议事日程［2-3］。本文的问题是，这样的改革，是否以及能够在多大程度上在长期中提高环境质量？是否会对生产者行为和消费者行为产生改革设计者们所预期的影响？是否会影响长期经济增长？

1文献综述

传统福利经济学认为，污染是厂商在生产过程中形成的外部成本。根据这一观点，庇古提出以排污税的方式将这一外部成本内部化，以达到减少污染排放的目的。庇古的这一研究奠定了环境经济学的基础，为政府部门利用税收工具控制污染提供了理论依据［4-5］。现代环境经济学认为，排污税是环境税的一种，既能够取得税收收入，也可降低外部性的扭曲程度；还可在改善环境质量的同时，提高整体福利水平，即同时产生“弱势双重红利”效应和“强势双重红利”效应［6-8］。在环境质量和经济增长的关系上，Grossman & Kruger［9-10］的实证研究发现了环境库兹涅茨曲线（Environmental Kuznets Curve, EKC），而对EKC的理论解释则由其他学者做出，例如，Stokey［11］证明了在线性生产技术和技术外生时，存在一个关键点，当超过这一关键点时，污染随人均收入的增加而下降；姜忠辉、冯宗宪［12］以Lucas人力资本模型为基础，解释了经济内生增长条件下EKC曲线出现的原因。

目前，文献中对排污税的讨论均在静态条件下进行，忽略了动态条件下排污税对环境质量的长期影响。基于此，本文借鉴Stokey［11］环境库兹涅茨曲线的研究方法，结合我国排污收费的具体办法（《排污费征收使用管理条例》规定，排污费应当全部专项用于环境污染防治），设计一个经济系统，在该系统内，政府根据污染物排放量对厂商征收排污税，并将该税收收入完全投资于污染治理，借此考察动态条件下、排污税对环境质量、厂商行为、消费者行为和经济增长的长期影响。

2基本模型

2.1生产者行为

本文的分析借鉴了Stokey［11］的假设和分析框架，认为最终产品和污染排放是生产投入的联合产品。设定一个污染排放变量z(t)∈［0，1］，最终产品的生产函数为：

Y(t)=A(t)Kα(t)L1-α(t)z(t)（1）

王敏等：排污税能够提高环境质量吗中国人口·资源与环境2012年第7期式（1）中：Y(t)、K(t)、L(t)分别代表t时刻的产出、资本投入和劳动投入，参数A(t)代表技术水平，参数α代表产出的资本份额且0

最终产品被用于消费（c(t)）和投资。为分析简化起见，本文假设资本无折旧，资本的累积方程为：

K·(t)=Y(t)-c(t)=A(t)Kα(t)L1-α(t)

z(t)-c(t)（2）

2.2消费者行为

消费者效用来自两个方面：第一，消费一般消费品产生的正效用；第二，同期污染存量产生的负效用。进一步的，本文假设一般消费品和污染存量是两个互相独立的变量，二者独立的对消费者效用产生影响，即U″cX=0。基于以上两点，设定消费者的即期效用函数为：

U(c(t),X(t))=u(c(t))-v(X(t))（3）

式（3）中，c代表一般消费品，X代表同期污染存量。

【关键词】消费税；税收筹划

一、税收筹划概述

1.税收筹划的涵义

本文认为，税收筹划的目的不仅是为了税收负担降低，而是企业的整体效益最大化，甚至税收负担降低反而引起企业价值减少，这样，追求减少税负就毫无意义。国内以刘蓉教授主编的《税收筹划》中观点为代表，认为税收筹划是指纳税人在企业战略管理的高度，在符合国家法律和税收法规的前提下，选择涉税整体经济利益最大化的纳税方案，处理生产、经营、和投资、理财活动的一种企业涉税管理活动。

2.消费税税收筹划的可行性分析

一方面税收优惠政策的存在。税收优惠政策是国家明文规定的，不仅有税法中规定的减免税政策，还包括对纳税人有利的可以应用的税务处理方法：如折旧方法的选择，税前扣除方法的选择，税收征管方式的选择等；另一方面我国税制的健全发展。随着经济不断发展，我国税收制度的不断健全，全社会纳税意识不断提高。同时，我国税制与国际惯例逐渐接轨，促使税收筹划研究和从业人员水平提高，使更多纳税人愿意通过税收筹划来降低税负。因此，从长远来看，消费税税收筹划是可行的。

二、消费税税收筹划具体方案

1.对消费税计税依据进行筹划

按照消费税法基本规定，消费税计算主要有从价计征、从量计征及从价从量复合计征三种方法。一是包装物的筹划。消费税相关规定：应税消费品连同包装物销售的，如果包装物不作价随同产品销售，而是收取押金，押金不应并入销售额中征税。包装物如果不作价随同产品出售，那么企业就可以在包装物商节约消费税。包装物不作价随产品销售，收取押金，这样方式收取的押金并不计入消费品的销售额中征税。二是商业折扣的筹划。税法规定，企业采用商业折扣方式时，如果折扣额和销售额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的净额作为依据来算消费税；如果将折扣额单独开票，不论在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。因此，企业可以按照税法规定将销售额、折扣额在同一发票中注明，可以降低应税销售额，以达到节税目的。

2.对消费税税率的筹划

从税率方面来考虑节税问题有以下两种：一是兼营税率不同的应税消费品的筹划。税法规定，多项经营不同税率消费品，应分开计算不一样税率的消费品销售数量和销售额。未分别计算的或将不同税率的应税消费品组合成套装方式消费品销售的，从高适用税率。企业如果想节省消费税，可以将税率一样或相近的消费品组成套装方式销售，也可将本身不同品牌的产品组装成套装销售。二是混合销售的筹划。税法规定，从事货物生产、批发或零售的企业以及以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业的混合销售行为，视同销售货物，应征收增值税。企业可以考虑设立售后服务部等为客户提供劳务，将劳务收入单独核算，单独纳税。

3.已纳税款扣除的筹划

税法规定，如果将应当缴纳消费税的消费品用于连续生产消费品，可利用本期生产使用的数量计算按规定可以的扣除外购、进口或委托加工收回应税消费品已纳的消费税税款。允许扣除已缴纳税款的应税消费品按规定只能是从工业企业买入的消费品，对于商业企业买入消费品已纳税款全部不得扣除。企业采购应税消费品，应当尽可能从厂家直接买入，这样不但降低支出成本，而且可对已缴纳税款进行抵扣，从而帮助企业减轻税负。

4.出口退税的筹划

税法规定，企业应将不同消费税税率的出口应税消费品分开计算和申报，适用税率划分不清楚的，全部从低适用税率来计算消费税税额。企业在申报出口退税时，应当分开核算不同税率应税消费品。经分析，对于出口业务较多生产企业来说，可以考虑组建独立核算的外贸子公司，由生产企业将应税消费品销售给外贸子公司，交纳消费税，再由外贸子公司将应税消费品出口，获得相同金额的出口退税，减轻税收负担。

三、消费税税收筹划风险防范策略

1.正确理解税收法律政策，注重税收法律政策变动

随着经济不断发展，国家政策法规是不断修改完善，消费税税法的规定也是不断变化的，在不同时间和不同地域税收相关政策是不同的。税收筹划是一项长时期工作，因此纳税人不仅要正确把握现行税收政策变化导向，而且要经常关心税收政策变动，企业可安排专门人力来收集和处理税收信息，从而在一定程度上规避税收筹划风险。

2.加强筹划人员培训，提高业务素质

税收筹划执业风险与税收筹划人员素质相关，税收筹划人员具有高的专业能力，能够为企业提供高效税收筹划，降低筹划风险。这要求税收筹划人员不仅具备对税收政策的综合分析能力，而且具有丰富经验和完备理论结构。为提高税务筹划人员素质，减少由于知识结构欠缺所带来的税收筹划风险，企业必须重视人员的培训工作。

3.依法筹划，使税收筹划与税收政策方向相一致

税收筹划应当严格遵税收相关法律，税收筹划如果违法违规，给企业将会造成重大的损失。税收筹划成功与否，和是否依法筹划息息相关。纳税人在税收筹划过程中要处理好避税与税收筹划两者关系。税收筹划必须符合税收政策方向，使企业在享受优惠税收政策的同时，也顺应国家宏观调控经济的意图。

摘 要 2011年2月25日全国人大常务委员会表决通过了《中华人民共和国车船税法》，新法以提倡节能减排，引导我国汽车消费为主要目标，对车船税的征税范围、纳税依据和税负结构都做出了调整，本文立足于节能减排的基本目标，分析我国车船税的历史沿革，通过比较研究新旧征收办法的异同，对新法的有效性进行评价，并对比发达国家车船税制度，旨在为车船税未来的改革探索提供理论依据。

关键词 节能减排 车船税 汽车排量

一、引言

随着我国经济的迅速发展和工业化进程的加快，人们的消费水平和消费结构发生了显著的变化，汽车已由高档消费品逐渐过渡到一般商品。据统计，截至2010年10月，我国汽车产量和销量均超过美国，居世界第一。2011年2月25日人大常务委员会表决通过了《中华人民共和国车船税法》，自2012年1月1日起施行，明确了乘用车按照汽车排量分七档征收车船税，并规定对环保节约、使用新能源的车船可以减征或者免征车船税，目的为大力引导汽车消费向节能减排的方向发展。立法体现的是一种政策的导向，当我们评价新法时，这种节能减排的目标是否有效是应该首先关注的。

二、新旧车船税对比

现行的《中华人民共和国车船税暂行条例》中乘用车统一按座位和车型的大小进行征税，“载客汽车”按座位和车型规模分为每年大型客车480-660元，中型客车420-660元，微型汽车60-480元，小型汽车360-660元四个档次，其中涉及乘用车的部分实际上只有“微型汽车60-480元”和“小型汽车360-660元”两档。其中除了“微型汽车60-480元”档针对的是排量在1.0L以下的小排量车外，1.0L以上的乘用车都被归为“小型汽车360-660元”档。现行征收办法属于按“辆”征收，税目等级过于简单，不考虑汽车价值和排量因素的影响。

新修订的《车船税法》将乘用车车船税的税负结构由原来按照座位和车型划分的2个子税目扩展为按排量划分的7个子税目，排量1.0L（含）以下车船税税额60-360元，排量1.0L以上-1.6L（含）车船税税额300-450元，排量1.6L以上-2.0L（含）车船税税额360-660元，排量2.0L以上-2.5L（含）车船税税额660-1200元，排量2.5L以上-3.0L（含）车船税税额1200-2400元，排量3.0L以上-4.0L（含）车船税税额2460-3600元，排量 4.0L以上车船税税额 3600-5400元。与现行的两个征收档相比，占现有乘用车总量58%左右的1.6升及以下的小排量车，税额幅度降低或保持不变；占现有乘用车总量39%左右的1.6L-2.5L的中等排车，税额幅度适当调高；占现有乘用车总量3%左右的2.5升以上的较大和大排量车，税额有大幅提高，每年最高可为5400元，达到了现行征收额的近十倍。根据国家税务总局办公厅的说明，新的征税方案根据“总体税负不变”原则，优化了税负结构。对2.0L以下，87%左右的乘用车维持或下调了税负，对13%左右的乘用车增加了税负，存量车船的车船税收入与原来收入基本持平。

三、车船税改革的目的和意义

汽车消费仅次于房产，是大宗消费品，对我国GDP的增长贡献很大，2008年汽车工业总产值占GDP的比重就已超过8%。汽车税费的改革一方面要考虑促进消费拉动内需，另一方面面临着巨大的能源危机和环境污染压力，希望通过对汽车购买后的保有和使用环节的限制来达到节能减排的目的。

我国车船税作为一种财产税，具有征收稳定的特点，改革后的这种与排气量挂钩的阶梯式征税方案，以“排气量越大，征税越多”为核心，试图通过对车船税的分级差别征收引导汽车消费向大力贯彻节能减排的方向发展，鼓励消费者对低能耗、低排放的小排量汽车的购买，从一定程度上限制大排量的SUV等高档豪华车型的消费，体现汽车消费的政策导向，力图改善汽车的消费结构，从而缓解环境和能源危机，促进节能减排成为车船税改革首要和基本的目标。

四、车船税改革目标的有效性评价

（一）汽车排量作为计税依据促进节能减排

车船税属于财产税，比较理想的计税依据是车辆的评估价值，同时考虑车辆使用过程中的折旧消耗进行逐年减征。但这样就会出现两个问题，一方面，我国汽车消费数量庞大而且人员分散，使整个估值的过程中面临很大的技术难题，加大了税收征收和管理的成本，而且根据车辆车型和性能等的不同，折旧年限和方法不统一，容易出现标准混乱，引发税收的不公平。另一方面，考虑到汽车品牌的差异，豪华汽车的价值中比例不小的一部分与节能减排并不相关，包括高级的座椅、音响、气囊、导航以及品牌价值等，在按照评估价值征收的条件下，同样排量的汽车，高档品牌车需要缴纳的车船税明显要高于普通品牌，例如同样是1.0L左右的排量，奔驰smart市场报价11-22万元，奇瑞QQ仅为4-5万元，这就无法体现税收提倡节能减排，鼓励小排量汽车消费的导向作用。

因我国汽车目前的主力消费区间是1.0L-1.6L排量，1.6L-2.5L排量的需求也比较高，在现行税制下按辆征收，即不管汽车的具体排量是多少，每年都会承担相同数额的车船税。一般来说，一辆1.6L左右的经济车型和一辆大排量豪华SUV价格会相差巨大，但所承担的税负是相同的，也就是说二者的实际税率相差很大，大排量SUV的实际税率反而低于小排量的经济车型，这就形成了一种反向调节，无论从财产税的价值越大征税越多的原则，还是提倡环保的排量越大征税越多的原则上看，都违背了公平原则，忽略了对环保节能的考虑。

由此可看出，将汽车排量作为征税依据方便可行，征收成本低，相比现行粗略地按“辆”征收而言，是很大的进步，对节能减排的目标起到了促进作用。

（二）立法有助于增强全社会节能环保意识

新车船税法作为第一部由条例上升的法律和第一部地方税法律，具有标志性作用，车船税是我国现行的19个税种中，除了个人所得税和企业所得税外唯一由全国人大及其常委会制定法律予以规制的税种，其余均仍以行政法规为依据。立法的精神偏向体现的是政府对在我国推行新能源的政策导向，车船税的改革契合了国家产业政策，考虑到我国汽车消费市场的现状，即目前1.0L～1.6L 排量车型是国内汽车市场消费的主力区间，也是我国私人购车最密集的区域，保证总体税负不变，2.0L及以下排量，占乘用车87%左右的车主名义税负没有增加，照顾到了大多数消费者的利益。在某种程度上政策有增强人们的节能和环保意识的作用，改变消费者追求大排量汽车的从众心理，从而在全社会形成一个理性的汽车消费习惯，推动节能减排和新型能源的发展。

（三）新型能源车减免条件不明

新能源汽车包括电动汽车、混合动力汽车、压缩天然气汽车、石油液化气汽车、燃料电池汽车、二甲醚汽车、甲醇和乙醇汽车等。工信部负责人近日表示，今年即将出台的《节能与新能源汽车产业规划（2011-2020年）》中明确了我国新能源汽车发展方向是混合动力和纯电动车两轮驱动，政府将投入1000亿元。并对新能源车的产业化提出了具体要求：即在2015年要达到初步产业化，市场保有量超过50万辆；到2020年新能源产业化和市场规模要达到世界第一，新能源汽车保有量达到500万辆，到2020年，培育形成1-2家新能源产销规模超过100万辆的汽车企业集团，3-5家新能源汽车产销规模超过50万辆的汽车企业集团。

由此可见，未来几年新能源汽车在我国的发展是一种必然趋势，国家已经把它定为了大方向，而车船税的立法在这方面明显存在着空缺。新车船税法中仅规定了“对节约能源、使用新能源的车船可以减征或者免征车船税”，然而对“新型能源车”的分类和界定都没有明确，具体减征幅度或免征办法的实施细则也有待进一步商榷，如果具体征收税额仅由省、自治区、直辖市人民政府自行确定，显然不能起到明显有效的政策导向作用，大大影响了提倡节能减排，使用新能源车目标的实现。

（四）公车的“悖论”带来负面效应

据相关统计，2008年全国约有400万辆公车，每年耗资约3000亿至4000亿元。很多地方公车的使用频率往往堪比私家车，但实际用于公务的比例相对低，而公车的最低排量基本上都是2.0 升以上，其中不乏大排量3.0L以上的豪华车。也就是说，在车船税法以排量为依据征税，鼓励使用小排量汽车，对大排量加重税负，期望引导节能减排的同时，数量众多的公车仍然在用纳税人的钱消费大排量的汽车。然而对公车也征收车船税显然是不可行的，因为这部分最后还是会由纳税人负担，因此单从税法的改革上讨论对公车的消费和使用的控制显然是矛盾的，形成了公车的“悖论”，对节能减排目标的影响可想而知。这个问题已超出了车船税法改革的范畴，但仍然是制约车船税目标实现的重要因素，需要依靠政府对公车的相关改革得以缓解。

五、结束语

车船税改革，体现的是国家政策对环保新能源及相关产业的一种导向。立法一方面要考虑扶持汽车工业，拉动内需，另一方面必须缓解汽车消费和使用带来的环境能源危机，此二者之间的矛盾要靠立法的不断完善得以调和。发达国家的汽车税费本着“多开多交，少开少交”的原则，重头大多在燃油税，而我国车辆购置环节所征收的税负在汽车税费中占很大比例，车船税和燃油税作为汽车保有和使用环节征收的税负征收额度较小，削弱了在使用环节中倡导节能减排的力度。可见车船税的改革，应结合其他汽车税费综合考虑，发达国家对我国有一定的借鉴意义，要真正在我国实现用政策的作用来提倡节能减排和引导消费行为，车船税法还存在着很多值得探讨的地方，需要结合我国自身的情况进一步研究和探索，使车船税的征收更加合理化和有效化。

参考文献：

[1]规划呼之欲出,千亿资金力挺新能源.中国经济时报.2011.

[2] 吴勇.车船税法草案对汽车市场的影响分析.汽车维修.2010(12).

[3] 冯胤卿.车船税征税模式之方向选择.科技和产业.2011(2).

论文关键词 环境税 概念界定 改革建议

一、环境税的历史演进

近代工业革命使得人与自然的相互作用的频率越来高，人类对自然探究和开发的领域越来越广，科学技术飞速发展使人类征服自然的能力空前的强化。对经济利益无休止的追求，对自然资源欲壑难填的索取，严重破坏着环境，生态越来越脆弱，而自然统统将其遭受的破坏结果反作用给人类。

面对全球环境的状况和人类可持续发展的要求，人类开始了反思而各国也开始用各种手段解决经济发展中的环境问题，税收就是其中范围最广、最有效的手段之一。

有关环境税的理论渊源，世界学界普遍认为是由英国福利经济学家、现代经济学家之创始人庇古（1877-1959年），最早是在1920年出版的《福利经济学》中提出。庇古的“政府利用宏观税收调节环境污染行为”思想，是环境税得以产生的奠基理论。在上世纪六十年代，重大环境污染事件几乎在许多国家逐渐发生，于是越来越多人们开始反思传统的行政手段在治理环境污染方面的蹩脚之处。于是，世界各国开始逐步探讨关于生态环境保护的税收问题，促使经济学家庇古的“宏观税收调节环境污染行为”的环境税理论得以酝酿，顺应世界潮流的环境税应运而生。20世纪30年代凯恩斯学派的兴起，税收不仅要为国家机器的运作提供经费支持，还要为资源配置，稳定经济提供服务，合理的制定税收政策，利用税率的调整，税目的设立可以直接影响整个国家的经济资源配置，也会间接或者直接影响人们对开发自然资源所付出的代价的态度。

二十世纪七十年代，西欧普遍采用排污税和排污费，这是环保税收手段形成的第一次高潮。环保税在二十世纪八十年代得到重视，欧美各国开始逐步开征生态税、绿色环境税等税种来维护生态环境，这是推行环保税的第二次高潮。二十世纪九十年代后，在联合国环境规划署等国际组织的大力推动下，环境税的研究又迈出重大一步。

二、环境税概念的界定

关于环境税的概念，学者的提法不一。有的将其称之为庇古税，以创始人的名字进行命名。有的学者称之为绿色税（greentaxes）豍，用绿色环保的理念进行美化。还有人将之界定为生态税（ecologicaltaxes），经济合作与发展组织在其编写的oecd环境经济与政策丛书——《税收与环境：互补性政策》一书中就将该税收类型称之为生态税豎。主流观点认为应该采纳环境税这一概念豏。作者认为“庇古税”是该理论形成的初期，人们对环境税认识尚浅时提出来的，“绿色税”是对环保理念的美好诠释，不适宜作为一个法律术语。“生态税”虽然体现课税的目的是维护生态环境，但就效应来看，如果它对保护环境起到了重大作用则很可能被认同，若要上升到维持生态平衡的高度，难免会牵强附会。即便有统一的称谓，由于应用时间短，各国实践又有差距，因此学界和实务中没有统一的内涵。对环境税概念的界定，学界分别持有狭义、中义、广义三类观点。狭义的观点认为环境税即环境污染税，国家为了控制环境污染之程度、范围，而对环境污染的经济主体征收的特别税种。王亮、吴俊杰在《开征环境税是实现可持续发展的重要举措》。中义的环境税，是指对一切开发利用环境资源的主体，依照其对环境的开发、利用强度以及造成的污染破坏程度进行征收的税种。广义的环境税，是政府为实现特定环境保护目的或筹集环境保护资金以及调节纳税人环境保护行为而征收的一系列税收或采用的各种税式支出的总称。狭义说简单地把环境税等同于污染税，于是资源税被排除在外，环境税的内涵被大大缩小。中义说仅包括了刺激型税种，不包括收入型税种和其它税种中所体现的环境保护措施。因此，本文采广义说。

三、环境税的理论基础

关于环境税的理论基础，主要有一下几种观点：

（一）外部性理论

被赞誉为英国福利经济学之父的庇古，其创造的外部性理论是政府征收环境保护税的主要经济学依据豐。外部经济效果是一个经济主体的行为对另一经济主体的福利所产生的效果，而这种效果并没有从货币上或市场交易中反映出来豑。依照外部性理论不难推断出以下结论：出企业或个人在追求利润或利益最大化时，往往会造成资源浪费和环境污染，使得其他微观经济学中的主体——企业或个人的福利减少，形成外部经济。同时在，代际间也存在这样的效应，比如上代人对资源的过度消耗会透支下一代人的福利。庇古认为自然环境为生产者提供的服务，造成生产企业的成本与社会花费成本之间的差别，那么边际净私人产品和边际净社会产品的差额就是私人活动的外部成本。假定政府征收与边际污染成本的税收相等，污染者的边际私人成本就与边际社会成本相等，边际私人收益与边际社会收益相等，污染者的外部性成本就被内在化豒，使其认清真实的的成本和收益。如果内化不成功，一些行为的经济成本就会被忽略，如果外部费用没有成为服务和商品的价格要素，就会导致市场的扭曲豓。此后的学者西蒙斯提出了“社会成本”的概念，主张由企业来承担社会成本，因此降低资源的社会成本，提高私人生产成本，促使其节约资源，减少污染，外部成本通过征收环境税而使成本内化，构成了征收环境保护税的理论框架。

（二）“稀缺资源”论

另一种关于环境保护税的经济学理论是“稀缺资源”论。按照经济学的理论，资源的稀缺性，促使人们研究社会是怎样从各种可能的物品与劳务中择选、生产和定价，以及社会所生产的物品最终被谁来消费。布拉马基[法]认为只有稀缺的才有价值，他认为世界上份额多余的，被随意取得的资源，无论用处有多大，人们也不愿意花代价来获得，因此，只有稀缺的资源才具有交换价值。随着生产力的发展，人口数量得罪增加，资源的稀缺性特征逐渐明显。环境资源的多元价值难以同时体现，如果一个要素在同一时间和空间很难满足人们的生活要素就会很难满足他们的生产要素。然而长期以来，环境资源公有性和无价性被普遍接受，导致了公地悲剧的发生，对稀缺资源索取费用有助于经济有效地使用资源。环境保护税可以被认为是一种变相的环境保护费，通过征收环境保护税来贯彻谁污染谁治理，谁利用谁补偿的原则。

四、完善我国环境税法的立法建议

（一）设立专项环境税

国外的成功经验证明，环境税对保护环境、推动经济发展，尤其是社会的可持续发展有着重要作用。环境税代替环境保护费，应当是大势所趋，其中专项税收可以设立一下几种：（1）大气污染税。即对排入大气中的污染物进行征税。我国已经对二氧化硫的排放物进行收费，用大气污染税代替环境保护费，只不过是等一个合适的时机。（2）水污染税。该税旨在对我国境内的企业、事业、个体经营者、城镇居民向水中排放废水进行征税。对个人和单位分别规定不同的征税标准。（3）煤碳税。作为发热的主要元素，一氧化碳、甲烷等污染物的有机成分，我国可以参照瑞典的做法，对碳、硫的燃料征收碳税。征收碳税可以弥补消费税的缺陷，更好的发挥其调节功能，优化资源，促进资源的优化，最大化的节约矿产资源，特别是抑制二氧化碳的排放量。对于煤炭税的征收可以先试点，再推广。两种方式可以采纳：一是对小排放量直接根据其消耗的含碳量作为计税标准；一是对大排放源进行定期检查，根据检测数据计税豔。（4）垃圾税。该税拟以我国境内企业、事业单位、个体经营者、城镇居民排放的固体废物为征税对象。但是需要区别不同种类、不同处理方式的垃圾。

当然，对于环境税的征收不是一个一蹴而就的过程，立法者需明确当前我国环境出现的问题，然后分阶段、有计划的进行。

（二）完善现行税种

1.完善资源税

结合目前我国资源利用和环境污染的情况，在资源税法律制度的完善过程中，应根据自然资源在社会生产和生活中的比重，发挥税收宏观调控作用。首先，拓宽资源税的征税范围。将森林、草场、水等可再生资源纳入征税范围，在调整范围的同时可以适当提高税源的征收标准，并逐步将海洋、地热、动植物、土地纳入征收范围。其次，提高资源税的征收标准。对污染程度不同的资源采用不同的征收税率，对不可再生的或者稀缺的资源可以提高税率，以减少资源的浪费。最后，合理设计计税依据。

可将从量定额征收的应税资源的计税依据改为实际开采或者生产数量，这样既可以让纳税人衡量开发自然资源的成本提高资源的开发利用率，又方便从源头控制税收，以防税款的流失豖。

2.改革消费税

消费税作为一种流转税，主要是调节生产结构，对社会消费具有引导作用。对于消费税，其改革也可以从一下几方面进行：第一，扩大消费税的征税范围。比如日常生活品：白色塑料袋，灭虫剂，电池等，倡导低碳消费。第二，较大幅度的提高汽油、柴油等成品油的消费税率，从量定额征收改为从价依率征收，加大对石油的生产消费控制力度。第三，对耗能低的产品给予更多税收优惠政策。对使用清洁能源和替代材料的车辆要减免消费税。第四，对消费税实施差别税率。例如，对耗费能源不同程度的消费品，设置不同的消费税率。

3调整增值税

[关键词]出口退税；零税率；非中性退税

[中图分类号]F752　[文献标识码]A　[文章编号]1002-736X(2012)02-0076-03

一、问题的提出

出口退税政策在扩大出口、促进我国外向型经济发展中发挥了举足轻重的作用。世界贸易组织(WTO)规则禁止出口补贴，但允许出口退税，故自加入WTO以来，出口退税逐渐成为我国最为倚仗也最频繁使用的贸易促进政策。近年来，由我国产品出口退税诱发的国际贸易争端和摩擦增多，为此呼吁取消出口退税政策的呼声再度升温。2010年6月，财政部、国家税务总局联合下文取消六大类406种产品出口退税，是针对2008年多次提高出口退税率政策的反向调节，该措施甚至一度被夸张地解读为出口退税政策退出的信号。基于当前我国所面临的国际收支不平衡加剧、外汇储备不断攀高、人民币升值国际舆论不减等复杂经济形势，建议通过取消出口退税，缩小出口顺差、缓解外汇储备增长过快局面者有之；建议逐步取消出口退税以释放人民币升值压力、促进汇率改革者有之；建议取消出口退税以抑制国内物价上涨、降低通货膨胀者有之。试问取消出口退税政策果真就能消解如上问题吗?对出口退税赋予多重政策目标是否超出了该政策本身能够履行的职能?出口退税政策目标定位的摇摆不利于我国外贸战略的制定和外贸活动的稳健发展。作为我国外贸发展战略的重要一环以及我国外贸政策的重要组成部分，出口退税必须得到理论研究的高度重视。下文将从国际比较和历史演化的视角，再论我国出口退税政策的性质和定位，以深化对我国与当前西方发达国家出口退税政策差异的理解，也希望藉此引发对我国出口退税政策的更多思考。

二、从国际潮流来看，完全取消出口退税政策不合时宜

(一)出口退税是国际惯例

出口退税是指一国(地区)对已经报关离境的出口货物退还其在出口前国内生产和流通环节已缴纳的增值税的政策措施。有多少国家在进行出口退税尚缺乏确切统计，但目前全球200多个施行增值税制的国家都有执行出口退税的政策基础。法国、前联邦德国、意大利、比利时等欧共体成员国是第一批自20世纪50年代起执行“零税率”全额出口退税的国家。澳大利亚、日本等国起初由于国内未施行增值税制而在出口环节不退税，但自20世纪末两国实行增值税制改革之后也转为执行全额出口退税政策。美国至今不对出口商品进行退税，是因为其国内税制中并未设置增值税，其国内商品在销售之前的生产、批发环节不存在间接税负担，出口商品本身就不含增值税。因此，不是说美国不出口退税，而是不存在退税问题。目前，欧盟及经合组织成员国基本上都执行的是“征多少、退多少、零税率”的出口退税政策，而且退税政策长期内都保持稳定。

国际贸易组织对出口退税也有明确规定。无论是世界贸易组织还是其前身关税与贸易总协定(GATT)都允许商品以不含间接税的形式出口，并明确指出只要出口退税不超过出口商品实际所含税负，就不能视为出口补贴。GATT附件九《注释和补充规定》第十六条明确规定：免征某项出口商品的关税，免征相同商品供内销时必需缴纳的国内税，或退还与所缴纳数量相当的关税或国内税，不能视为补贴。GATT《补贴与反补贴守则》中的“出口补贴示例清单”所列事项表明，只有对出口产品生产和销售环节中的间接税的免除和退还超过了对用于国内消费的同类产品的生产和销售所征收的间接税才能视为出口补贴。当前，各出口国在对出口商品进行退税时不同程度地参照了“征多少、退多少、零税率”的中性退税原则，坚持出口退税的做法是主流，完全取消出口退税有悖国际潮流。

(二)出口退税是国际税收协调合作的要求

各国商品在出口时遵循共同的课税规则有利于提高出口商品价格信号的真实性和有效性。假设两国生产成本相同，则在第三国市场上，给予退税待遇的国家的商品将比未给予退税待遇的国家的商品更具价格竞争力。或者，第三国消费者购买了进口于两个不同国家的价格相同的同类商品，一种商品给予了出口退税，一种未给予退税，则第三国消费者实际的税负水平是不相等的。显然，各国在出口时采取不同的做法会影响商品价格信号。

供各国采用的一致性退税规则有两种：各国出口时都不退税与各国出口时都全额退税，前者被称为生产地课税规则，后者被称为消费地课税规则。卡尔・舒普最早论证了在自由贸易、完全竞争、无贸易成本(指运输成本、关税等)、实行单一税率、弹性汇率条件下，按生产地原则课税或按消费地原则课税的效果是等价的。后来，沃里和巴格拉斯也证明，给定各国商品税一致、价格和工资完全弹性、要素供给缺乏弹性，从消费地转向生产地课税与从生产地转向消费地课税没有区别。但现实经济环境显然无法满足这些严格条件，有必要二中选一。

对于哪种课税规则更优这一问题。学界主流观点更赞同消费地规则，即出口退税。洛克伍德和洛克伍德等认为，尽管理想条件下从消费地课税规则转向生产地规则的调整是中性的，但从实践角度出发，消费地课税显然对大国更加有利。费尔、罗森伯格和威加德从不完全竞争、非合作博弈、各国课税率不一致等假设条件出发，比较了对增值税实行消费地规则和生产地规则的不同福利效应，结果赞同实行消费地课税规则和出口退税。霍夫勒等基于战略性贸易理论，考虑了产业内贸易和贸易成本等因素，认为消费地课税规则优于生产地课税规则。国内大部分学者也都认可税收理论的消费地课税规则，支持进口环节征税，出口环节退还间接税的观点。

就一般意义而言，如果按照生产地规则课税，由于各国生产边际转换率不同，理想的调整方向是生产要素的国际流动；如果按照消费地规则课税，各国消费边际转换率不同，理想的调整方向是消费者的跨边界流动。虽然实践中，生产要素及人员均不能跨边界自由流动，但消费者跨边界流动性显著小于生产要素跨边界流动性，为此，从资源配置效率角度出发，生产地课税规则会导致更大的配置扭曲，消费地规则优于生产地规则。贸易各国都遵循“出口产品退税、进口产品征税”的消费地规则，有利于消除由于国内税制和税率结构差异所导致的出口商品税收负担上的差异，从而减少税收扭曲、避免重复征税、促进国际贸易发展。在历史演进路径中，出口退税及消费地课税规则发展成为国际税收协调合作的最优策略。从

国际税收协调角度出发，我国仍然有必要坚持出口退税政策。

三、从历史演进来看，应加强利用出口退税的非中性特征

(一)出口退税具有鲜明的非中性特征

尽管出口退税是国际惯例和国际税收协调的基础，我国执行怎样的退税政策还是应该基于自身国情，而不是照搬西方国家的做法。当前这套流行于世界的、具有税收协调特征的出口退税制度始建于20世纪50年代，但出口退税作为一项外贸政策，其实践历史已有300多年，与出口退税有关的贸易理论及政策主张可以上溯到古典学派和重农主义，甚至更早的重商主义学说中。托马斯・孟、布阿吉尔贝尔、配第等都对出口退税有过不同程度的论述，在其著作和学说中表达了降低出口税率，实行出口免税的主张，

古典学派经济学家中对出口退税有深入研究的当属亚当，斯密，在其《国富论》1776年版之前，英国在欧洲率先进行了出口退税政策实践，这为斯密的研究提供了丰富的观察素材。斯密在《国富论》中用了两章(即第四编第四章和第五章)篇幅讨论英国的出口退税问题。斯密赞同出口退税。他指出：“商人和制造商不满足于对国内市场的垄断，还想要使他们的货物在国外得到最广泛的销售。……他们申请对出口的某种奖励，……在这些奖励中，退税似乎是最合理的”。斯密认为，退税的初衷虽然是鼓励出口，但根本目的却是“通过退税的规定，使产业的自然平衡大体得到恢复”。对于如何通过出口退税调整国内产业结构，恢复“产业的自然平衡”，斯密的建议是出口退税适用于“向完全独立的外国输出的货物，而不适用于向我国商人和制造商享有垄断权的地方输出的货物。由于我国商人在那里享有垄断权，即使保留全部税收不退，或许常常仍可运往相同数量的货物”。可见，斯密主张根据出口商品是否具有独特性、是否具有垄断性等特征机动地选择合适的退税措施，而不是对所有的出口商品给予一致性退税待遇。李嘉图也赞同根据对不同的出口商品给予不同的出口退税待遇。他一方面支持出口退税，指出：“一种商品如果被课税就不能有利地输出，这是人人尽知的道理，因此当其输出时往往会准予退税”。但另一方面，他也支持对部分产品出口不退税，认为这样做有利于转嫁税负、增加国民福利，“借助于自然或人类技艺而在生产上有特殊便利的商品也许是一切(出口)商品中最宜于课税的商品。……这种税将完全落在外国的消费者身上，而英国政府支出的一部分将由其他国家……负担”。

通过以上梳理发现，只要出口退税政策仍被视为国家贸易战略的一部分，就被要求提供一定的政策功能，就不可避免地服从和服务于一国的贸易利益和国民福利。出口退税的基本功能是扩大出口，但退税的根本目标是促进外贸发展和产业结构调整。在操作细节方面――对什么商品退税、退多少税等――应机动地进行非中性的安排。就我国当前所处的历史阶段和发展条件而言，苛求纯粹的中性退税政策，照搬西方发达国家当前的成熟经验，既不必要也不实际。

(二)非中性出口退税是增强一国贸易利益的保障

英国是世界上最早实施出口退税政策的国家。英国出口退税实践始于威廉三世(1689～1702年在位)和玛丽二世(1689～1694年在位)时代，当时是为了促进酒类产品的出口。英国首任首相罗伯特・沃波尔在其主政期间(1721～1742年)对英国的外贸和退税政策大举革新，大幅提高了基于进口原材料加工再出口产品的出口退税率，取消了大多数产品的出口税。英国早期的出口退税政策与其出口导向型外贸战略紧密相连，当时的英国在其他国家未实施出口退税，甚至仍在征收出口税的情况下，先行利用退税手段鼓励本国商人出口，促进产业发展，并通过差异性退税操作最大化其贸易利益和国民福利。这段早期历史与20世纪50年代欧洲国家在增值税基础上实行的零税率出口退税改革前后相隔250余载，其间西方国家历经殖民扩张、世界体系构建等重大历史变迁，获得了大量原始积累。在率先开启工业化进程之后，其产业结构不断高度化，在国际分工体系中的有利位置也不断得以巩固。20世纪中叶以来，在美国的大力倡导下，自由化和全球化成为发展主流，出口退税思想及主张也相应出现了明显的变化，带有保护色彩和各自为政特征的非中性出口退税原则让位于消费地课税规则和中性退税原则，出口退税政策也由国别政策发展成为国际贸易规则。

如果从现代史截断，只站在当前既定的贸易规则面前讨论，忽视出口退税的历史演变就难以体会出口退税政策的非中性特征，就可能将发达国家的实践操作不加区别地当做宝贵经验、犯“拿来主义”的错误。以英国为代表的西方发达国家的早期退税实践表明，它们并非从一开始就执行零税率政策，而是充分利用了非中性、差异化的出口退税政策维护自身贸易利益。国际贸易领域的惯例和规则是由欧美发达国家一手建立起来的，对我国这样的发展中国家而言，应该基于本国具体国情出发，在不违反基本原则前提下，根据自身条件，进行适度调整。

四、基本结论和政策建议

出口退税是我国外贸发展战略的重要一环，与国民福祉密切攸关。取消出口退税抑或“零税率”中性退税都不是我国当前阶段的恰当选择。了解早期出口退税学说和政策实践有助于加深对出口退税政策性质和目标定位的理解。在上文的一番梳理后，应该把握好有关出口退税的三点政策特征。

第一，出口退税是促进和调控外贸发展的一项重要政策工具，其政策着眼点在于通过引导外贸健康发展带动国内产业结构的优化，不宜对其赋予多重政策目标。如要求其担负调节顺差、调节汇率等额外职能，必然导致其偏离应有政策定位，也超出了该政策能够发挥作用的功能空间。

第二，对什么商品退税、退多少税，不应该“一刀切”，应根据商品属性和贸易战略予以区别对待、有保有压。对于国家鼓励出口的、国外需求价格弹性较大的商品可以多退税，或给予零税率退税待遇；对于国外需求价格弹性小或者受进口配额影响较大的商品可以少退税或不退税；而对于国家有规定限制出口的、资源能源消耗高的出口商品应该考虑不予退税甚至加征出口税。

第三，“零税率”出口退税是对各国出口退税实践操作的最高要求，但不是实践的必然准则。现实中的出口退税政策与理想状态下“征多少、退多少、零税率”的中性退税原则之间是有差别的。比较可行的是可以在不违反国际基本原则的前提下，以不出口退税为下限，以“零税率”出口退税为上限，对退税率和退税商品种类进行适度调整。

总之，出口退税政策不能完全取消，“零税率”退税政策也并非我国当前阶段的恰当选择。在转变外贸发展方式背景下，我国更应该坚持执行非中性、差异化的出口退税政策，努力改进和调节退税率设置，审慎选择退税商品品种和类别，走一条适合我国国情的非中性出口退税路子。

注释：