如果一个生产型出口企业本想以账外隐匿销售收入的形式少缴税款，结果是没有少缴税款而是多得到了退税款，税务机关该如何对其违法行为定性并处罚？

一段时间以来，笔者心中一直思考着一个特别的税案：一家出口企业以隐匿收入的手段少缴税，然而，将其这部分收入并入税款所属期重新计算后，结果是企业多获得了退税款。对其违法行为，究竟该按照什么性质定性？是属于偷税，骗税，还是编造虚假计税依据？

一桩特别的税案

2015年，浙江省海宁市国税局稽查局实施出口退（免）税专项检查，发现辖区内一家从事家纺布艺生产的增值税一般纳税人企业——B公司存在大量账外销售未申报纳税的违法事实。

检查人员经过深入调查取证，最终确认该公司在2012年~2013年期间，共账外隐匿内销收入912万元，少计销项税额155万元。

该公司的企业所得税归地税机关征管，2012年~2013年共申报应税销售收入5692万元，出口销售收入3.32亿元，进项税额6301万元，应退税额5212万元。检查人员将其账外隐匿销售部分少计的销项税额155万元并入税款所属期，并按照免、抵、退税办法重新计算，直接结果是B公司在2012年~2013年期间多获得退税款155万元。

针对这种情况，检查人员建议对B公司多获得的155万元出口退税款予以收回，并对该公司的涉税违法行为予以处罚。

该如何处理起争议

对于B公司的涉税违法行为究竟该怎样处理？案件审理人员展开了讨论。

仔细分析案情，他们发现B公司的初衷是想通过账外隐匿销售收入，达到少缴税款的目的。但由于增值税缴纳是销项税额减去进项税额，少计销项税额直接导致其进项税额虚增，又由于B公司是生产型出口企业，外销比例高达85%，且采用免、抵、退税方式计算出口退税，最终导致的结果是：没有造成企业少缴税款，而是造成企业多获得了出口退税款。

在审理过程中，审理人员对于收回B公司多获得的155万元出口退税款的建议，均无异议，但在如何对企业实施税务行政处罚方面，产生了明显的分歧。

具体主要有三种意见。

第一种是按偷税性质论处。理由是，本案中，企业采取账外隐匿销售收入的手段少计销项税额，虽未造成少缴税款的行为结果，但偷税意图明确，根据《国家税务总局关于增值税一般纳税人发生偷税行为如何确定偷税数额和补税罚款的通知》（国税发〔1998〕第066号）的规定，一般纳税人有偷税行为的，偷税数额应当按销项税额的不报、少报部分确定，故本案应按偷税性质论处，按照税收征管法第六十三条规定，对其处少计销项税额50%以上5倍以下的罚款。

第二种是按骗税性质论处。理由是，本案中，企业采取账外隐匿销售收入的手段少计销项税额，造成其进项税额虚增，由于企业属生产型出口企业，外销比例达85%，企业应当知道按免、抵、退税计算出口退税会造成多退税款，实际也造成了多得退税款155万元的行为结果。因此，按照税收征管法第六十六条规定，应认定为“以其他欺骗手段，骗取国家出口退税款的行为”，应处骗取税款1倍以上5倍以下的罚款。

第三种是按编造虚假计税依据性质论处。理由是，本案中，企业采取账外隐匿销售收入的手段少计销项税额，由于未导致少缴税款的行为结果，根据税收征管法第六十三条规定，对其不应按偷税性质论处。同时，根据税收征管法第六十六条规定，骗取出口退税仅指以假报出口或者其他欺骗手段，而本案并无假报出口行为，现行法律对其他欺骗手段也并无列举或相关解释，定性B公司骗税依据不足。故本案应根据税收征管法第六十四条规定，认定为编造虚假计税依据的行为，由税务机关责令企业限期改正，并处5万元以下的罚款。

最终采用第三种意见

类似案件，在各地的税务处理实践中有不同版本，不好借鉴。在多次讨论无果后，

海宁市国税局在集体审理的基础上，多次向省、市两级法规部门请示处理方法，但没有得到权威肯定的答复。最终，该局以谨慎性为原则，从避免不必要的行政复议或行政诉讼角度出发，根据税收征管法第六十四条的规定，认定B公司的违法行为属于编造虚假计税依据的行为，由税务机关责令限期改正，并处5万元以下的罚款。B公司对此处罚没有异议。

如何保证处罚正义

作为一线稽查人员，笔者更倾向于第一种观点，即按偷税性质论处。

原因是，本案中，如果对企业是按照先征后返计算出口退税，而不是按照免、抵、退税计算出口退税，或者企业无出口业务，则企业账外隐匿销售收入的行为就会产生少缴税款的结果，认定其偷税就没有问题。因此，不应由于对企业出口退税计算方法的不同或者有无出口业务而改变对其违法行为性质的认定。至于第二种观点，即定性骗税，则缺乏足够的法律依据。按照税收征管法第六十六条规定，骗税指以假报出口或其他欺骗手段骗取国家出口退税款的行为，而本案中经对B公司出口业务的检查，证实企业的出口业务正常，从货物报关、单证核对到收汇核销，手续齐全，不存在假报出口的情况。至于以其他手段骗取出口退税款，相关法律法规并未作出具体规定或明确解释，定性骗税缺乏足够的法律支持。第三种观点，从立法的精神来看，罚过失当。B公司账外隐匿销售近千万元，少计销项税金155万元，处罚金额却不到5万元，且不用加处滞纳金。对涉案企业来说，违法成本明显偏低，且不用承担刑事责任。这显然不利于打击、震慑此类税收违法行为。

点评：

本案中，B公司通过账外隐匿销售收入，达到少缴税款的目的，B公司是生产型出口企业且采用免、抵、退税方式计算出口退税，最终导致的结果是：没有造成企业少缴税款，而是造成企业多获得了出口退税款。

按照税收征管法第六十三条规定，偷税的行为方式是伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证；在帐簿上多列支出或不列、少列收入；经税务机关通知申报而拒不申报或进行虚假的纳税申报。按照税收征管法第六十六条规定，骗税指以假报出口或其他欺骗手段骗取国家出口退税款的行为。

本案中经对B公司出口业务的检查，证实企业的出口业务正常，从货物报关、单证核对到收汇核销，手续齐全，不存在假报出口的情况，定性骗税缺乏足够的法律支持。

来源：中国税务报返回搜狐，查看更多

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