一、权变管理理论及其替代方法研究

源自于20世纪60年代的权变管理学说，并于70年代形成权变管理理论（ContingencyManagementTheory）①，是研究组织行为学的一种方法。Con-tingency一词从字面上理解是“偶然事件”（会计学中是“或有事项”），而最贴近“权变”之意，要从“Contingent”的“以……为条件的”，“视……而定的”来理解，即“以环境为条件”、“视情况而定”。通俗地解释，“权变”是“随机制宜”、“权宜应变”，解释一些潜在的变量，如技术、文化和外部影响等因素，如何影响企业组织的设计和功能；强调权变关系是两个或多个变量之间的函数关系确定的有效的管理方式。权变理论认为，在一个组织适用的结构类型并不一定适用于其他组织，要根据环境和内外条件随机应变，没有一成不变、普遍适用的“最好的”理论和方法。组织的有效性依赖于以下因素相互之间的适合性或匹配性：组织结构的特性、环境波动性、组织规模、组织结构及其信息系统特性。权变理论假设组织输出是两个或多个因素之间的“适合性”或“匹配性”的结果，在此基础上，出现了权变理论的替代方法。VandeVen和Drazin（1985）用三种方法——选择法、相互作用和系统方法来界定适合性的概念。首先，“适合性”对选择的解释为，如果组织想要生存或有效，必须适应其组织情景的特征。从这方面看，组织设计受组织情景的影响。绝大多数早期的权变理论研究学者采用这种方法，研究组织情景与组织设计之间的关系，但并没有分析组织绩效。使用这种方法，（Dewar和Hage，1978）定义了任务和技术两个维度，其他研究者如（Freeman，1973）将技术作为一个权变因素来研究。这些研究人员发现，组织的各种技术特征和结构之间具有很强的联系（Marsh和Manari，1981）。然而，不同类型的组织结构在不同的任务或技术条件下是否有效，研究并没有提供证据。其次，“适合性”对相互作用的解释为，考虑绩效情况下的组织结构和情景的互相影响、相互作用（Khandwalla，1977；VandeVen和Ferry，1980）。Khandwalla（1977）发现，技术、组织结构垂直一体化、授权、权威和复杂的控制系统之间相互作用有效对公司非常重要。然而在这些研究中，组织绩效较高或较低情况下情景和设计之间的作用，差异并不明显。此外，这些研究并没有表明情景和设计之间的相互作用是否有效。最后，权变理论中考虑“适合性”的另一种方法是系统性方法。根据系统性方法，只有同时研究组织内部的权变因素、结构方案和绩效标准时才能理解组织设计。在系统性方法中还有另外一种视角的“适合性”：“等效”（VandeVen和Drazin，1985）。主张选择、相互作用和模式时并没有最好的“适合”方法。可能存在多个同样有效的替代方法。VandeVen和Drazin（1985）提议权变研究必须是设计好的。因此各种形式“适合性”对比评价是可能的，应该考虑到组织下属的设计。从组织结构的社会学实用主义理论发展起来的权变理论，如组织结构方法有Reid和Smith（2000）、Chenhall（2003）、Woods（2009）在研究。这些研究假设组织结构取决于以下情景因素：技术、工作环境和组织规模的大小。在其他文献中，仍然视权变理论为管理会计研究的主要范式（Fisher，1995；Cadez和Guilding，2008）。

二、权变理论在管理会计理论研究

主要体现在管理控制系统和业绩评价的影响因素方面，焦点在于管理会计的“合适性”或“适当性”，认为组织的管理控制系统或业绩评价体系是受各种权变因素影响的。管理会计采用权变视角早期的作品之一，是Hofstede（1967）的实地研究。Hofstede发现，经济、科技和社会因素对预算系统运行具有重大影响。此外，还有文化对管理控制系统的影响研究（Hofstede，1983；Brownell，1982；Brownell和Hirst，1986）。这已经成为一个重要的研究领域（Harrison，1992，1993；O’Connor，1995；Taylor，1996；Chenhall，2006）。权变理论也应用在组织行为学的子单位层次。Hayes（1977）研究了管理会计的适当性，目的是评价大型组织中不同部门的有效性。研究发现，权变因素或突发事件是生产部门预测有效性的主要因素。Hayes还主张运用权变理论进行组织和子单位的评价研究。Hayes的研究假设三个主要权变因素影响子单位绩效：内部因素、互赖性因素和环境因素。结果表明，应该研究潜在的因果变量，而不是狭隘的细查人。也暗示权变方法应引入管理会计中，相关的评价方法应由子单位、子单位间的相互关系和子单位的绩效受环境影响的程度决定。Flamholtz等（1985）回顾了控制方面相关的权变文献。在权变文献中，控制问题沿用三大传统视角进行研究：社会学、管理学和心理学。社会学关注整个组织和组织内更大的团体。这种观点认为，具有规则、政策、权力阶层或协调单位的结构机制存在控制。管理学侧重于组织内的个人或部门。管理理论采用的控制机制是计划、计量、监督、评估和反馈。心理学强调目标和标准设定、外在和内在的奖励、反馈和人际影响（Flamholtz，1979）。Shank（1989）运用权变原则以战略的方式，调查管理会计系统和信息的使用情况。Banker，Datar和Kemerer（1991）注意到了结构因素的影响，发现实现适时制（just-in-time，JIT）或其他团队工作计划的公司更有可能提供有关车间工人业绩的信息。还有些研究如Govindarajan和Gupta（1985）也调查了公司策略及其控制系统设计之间的关联性。Merchant（1985）发现了公司情景因素之间的权变关系，如公司规模、产品多元化、分权程度和使用预算信息。一些研究调查了外部因素，如环境不确定性影响。在评价业务单元的绩效时，判断会计数据是否合适，环境不确定性是重要因素（Fisher，1995；Hartmann，2000；Chenhall，2003）。通过管理会计运用权变理论的文献回顾，总结了权变理论在管理会计预算系统、管理控制系统、绩效评价等方面的研究。管理会计运用权变理论，是为了解决以下问题：第一，组织控制及其结构的适应性；第二，这种适应性对组织绩效的影响；第三，多个突发事件调查及其对组织设计的影响。

三、权变理论在管理会计系统研究

管理会计中另一研究领域是管理会计系统（ManagementAccountingSystems，MAS）信息充分性差距。传统上MAS定义为产生“产品和服务成本、预算和业绩计量”常规信息的系统（Langfield-Smith等，1995）。根据Langfield-Smith等的研究，MAS还提供满足短期和长期决策需要的特别管理信息。