行业分析报告

中国税务律师行业发展报告（2020）前 言前 言为了推动税务律师行业持续健康发展，助力国家税收法治化进程，华税学院为了推动税务律师行业持续健康发展，助力国家税收法治化进程，华税学院根据国内外最新税务律师行业发展的前沿研究，在中国税务律师行业发展报根据国内外最新税务律师行业发展的前沿研究，在中国税务律师行业发展报告（2019）基础上，汇编形成中国税务律师行业发展报告（2020），报告（2019）基础上，汇编形成中国税务律师行业发展报告（2020），报告分为行业发展、职业规划、业务拓展、业务提升、国际借鉴五个部分，绝大告分为行业发展、职业规划、业务拓展、业务提升、国际借鉴五个部分，绝大部分文章来自微信公众号“华税学院”发布的原创内容。部分文章来自微信公众号“华税学院”发布的原创内容。华税学院（）是由中国知名税法服务机构华税创办，以聚焦涉税服务行业发展、培养涉税专业人才为己任，主要面向律师、税务师/CPA、企业财税管理者、税局公职人员等招生，旨在培养顺应国家税收法治化要求、具有“税务 法律”思维、专业一流、视野宽广的新型涉税专业人才，帮助学员实现专业价值提升、人生事业成功！学院立足于华税“税务 法律”专业优势和在税法服务领域的卓越影响力，多年来华税一直承担全国律协、中税协专业培训项目，于 2014-2019 年连续承办五届中国税务律师、税务师和税法研究生暑期学院、是中税协授予的“税务争议专项业务”培训基地，连续于 2010-2019 年承办中国税法论坛，先后为各省市系统培训超过 3000 余名税务律师、税务师学员，在线参与培训学习的各类学员超过 8 万人。凭借以上成功经验和积累的社会资源，华税学院可以为学员提供一个“线上 线下”互动教学交流平台，帮助学员融入国内最资深的税法圈。目前，学院课程涵盖税务筹划、税务风险管理、税务争议解决、跨境税务、业务拓展、行业发展、立法前沿等内容。课程主讲人绝大多数为来自全国人大、国务院法制办、财政部、国家税务总局等相关部门的专家领导，国内著名财税法学家，以及知名税务律师和税务合伙人，讲授内容集“前沿性、理论性、实务性、专业性、开放性”为一体。学院主办方华税旗下拥有中国第一家专业化税法律师事务所和一家 5A 级税务师事务所集团，连续多年被 Chambers、ALB 等国际法律评级机构评为“最佳中国税务律师事务所”，是中国高端税法服务的佼佼者。华税的大量实操案例和专业人士，成为华税学院实战教学内容和授课老师，这是华税学院的独特优势。学院的愿景是，通过培养一大批新型涉税专业人士，为国家的税收法治化做学院的愿景是，通过培养一大批新型涉税专业人士，为国家的税收法治化做出贡献！出贡献！华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）目 录目 录一、行业发展一、行业发展全国律协新闻发布会：中国律师为推动国家财税法治化建设贡献力量.1我国税务将步入高速发展期法制日报专访刘剑文会长.6解密中国顶尖税务律师事务所法制日报专访刘天永主任.8中国税收法治化的过程，也是数万名律师进入税法服务市场的过程.1131 个省市律协财税法专业委员会设立一览表，哪些地区落后了.14涉税法律服务市场的 6 个新动向.15税收共治时代已来，税务律师的 3 大时代使命.18从“全国税务工作会议”看涉税服务新动向.19二、职业规划二、职业规划坚持只做一件事，从 0 到行业领跑者！.22律师业二八现象，专业化是分水岭.28青年税务律师的 5 项修炼.30成为税务律师，须迈过三道坎.32国内外顶尖税务律师，都是什么专业出身？.34税务律师职业规划一：必读书目.36税务律师职业规划二：如何选择执业机构？.38税务律师职业规划三：不是抢税务师、CPA 的业务.40税务律师职业规划四：优质客户在哪里？.43华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）三、业务拓展三、业务拓展律所被正式列入“涉税专业服务机构”，你还不知道？.45税务律师在 3 个方面可以为客户带来更大价值.46律师开展涉税业务，要定位中高端市场.48律师拓展涉税业务的 3 个切入点.50青年税务律师，为什么会“饿死”？.53律师如何进军新个税法服务市场？.56税务律师如何向客户取费？.58律师、税务师业务合作的 3 个模式.60税务律师赢得优质客户的三个关键.61纳税前置取消后，税务行政复议案件会爆发吗？.63劳务派遣：虚开刑事风险集中爆发.65企业家涉税犯罪，“虚开”高居第一.67四、业务提升四、业务提升不违法是税务筹划的专业底线.70税务筹划：更专业、更间接、更隐蔽.71税务筹划：从“猫鼠游戏”走向专业博弈.73税务筹划分三层，你在哪一层？.75搭建最优税务架构，要趁早！.78股权代持涉税风险和对策.83合同签订中的 8 个节税秘密.86“金三”大数据下，关注税务筹划的合理性.90税务筹划的秘密一：改变收入的性质.92税务筹划的秘密二：从一个口袋到另一个口袋.94税务筹划的秘密三：推迟纳税期间.96华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）税务筹划成功落地，“证据链”是关键.98律师如何代理“虚开”刑事案件？.100用虚开发票方式逃税的法律责任.103认定偷税，须证明主观故意.105五、国际借鉴五、国际借鉴不吹不黑，统计数据下的美国税务律师.109雷蒂格：从税务大律师到美国联邦税务局局长.112解密美国税务法院.115华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）1全国律协新闻发布会：中国律师为推动国家财税法治化建设贡献力量全国律协新闻发布会：中国律师为推动国家财税法治化建设贡献力量来源：中华全国律师协会2019 年 5 月 22 日下午，全国律协财税法专业委员会主任刘天永在全国律协例行新闻发布会上做主题发言，重点介绍了我国税务律师在参与国家财税体制改革、提供涉税法律服务、推动税务律师行业发展等方面的相关情况。以下为演讲正文：中国律师为推动国家财税法治化建设贡献力量中国律师为推动国家财税法治化建设贡献力量全国律协财税法专业委员会主任刘天永各位记者朋友，大家下午好！华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）2非常高兴参加今天的发布会。当前，财税体制改革和税收立法已成为全社会关注的焦点问题。在此背景下，作为推进税收法治化重要专业服务力量的税务律师行业的发展也备受瞩目。根据安排，由我为大家介绍一下税务律师在参与国家财税体制改革、提供涉税法律服务、推动税务律师行业发展等方面的相关情况。党的十八大尤其是十八届三中全会以来，“改革”成为国家发展的关键词。在这些改革中，财税体制改革一直发挥着基础和引领的作用。通过全面深化财税体制改革，在预算管理制度、税收征管体制、中央与地方财政事权与支出责任划分等方面，取得了重大进展。既奠定了现代财政制度建设的基石，又有力地促进了我国政府职能转变和供给侧结构性改革。深化财税体制改革的目标是建立统一完整、法治规范、公开透明、运行高效，有利于优化资源配置、维护市场统一、促进社会公平、实现国家长治久安的可持续的现代财政制度。税制改革是深化财税体制改革的起点，2012 年，营改增的推行引领着我国整个税制改革，实现了增值税由生产型向消费型的转型，体现了国家全面深化税制改革的魄力，具有深刻的历史意义。此后，个人所得税、资源税、消费税、环境保护税等税种的改革，标志着落实税收法定原则迈出了坚实的一步。随着税制改革向纵深迈进，税收征管体制改革的支撑能力需要逐渐加强。深化国税、地税征管体制改革方案的出台，旨在从征管的角度支撑起整个税制改革的成果。此轮改革是一项系统化的综合改革，以期实现到 2020 年建成与国家治理体系和治理能力现代化相匹配的现代税收征管体制，降低征税成本、提高征管效率，增强税法遵从度和纳税人满意度。税务律师在业务活动中，一直是国家财税体制改革的积极参与者和推动者。我是 2006 年开始从事涉税法律服务的，过去十余年，目睹了国家财税法治环境的巨大变化和进步，亲历了涉税法律服务从无到有、从封闭到开放不断发展壮大的过程。特别是 2012 年 12 月全国律协设立财税法专业委员会以来，税务律师在执业律师规模、专业水准、服务能力、社会贡献、社会认可度等方面都实现了历史性突破。近年来，在司法部的坚强领导下，在全国律协的直接领导下，全国律协财税委充分适应国家经济、法治发展，积极实施国家财税改革战略，按照我国财税法华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）3治化建设对税务律师提出的专业化要求，充分发挥律师在税法业务领域的作用，积极参与税收立法，拓展业务新领域，加强行业交流，为国家众多财税改革措施提供涉税法律服务，为国家税收政策有效落地、中国企业发展壮大、纳税人合法权益保护保驾护航。在今后的工作中，全国律协财税委将在以下六个方面积极作为，肩负起国家税收法治化建设的重要使命，把财税委的工作融入国家财税体制改革的大局中，在推动税收立法、规范税收执法、服务经济社会发展、维护纳税人合法权益等方面发挥更加积极的作用，为实现国家治理体系和治理能力现代化贡献税务律师行业的力量。积极参与财税体制改革和税收立法，推进税收法治化2013 年党的十八届三中全会首次明确提出“落实税收法定原则”以来，我国税收法治化步入快速发展阶段，根据中央部署，要力争在 2020 年前将现行 15个税收条例上升为法律，形成成熟定型的税收制度体系。截至 2019 年 1 月，已经制定为法律的税种上升为 8 个，包括企业所得税法、个人所得税法、车船税法、车辆购置税法、耕地占用税法、烟叶税法、船舶吨税法、环保税法，同时，资源税法草案已经由全国人大常委会进行了初审，国务院已经就城市维护建设税法、印花税法两个税种的法律草案征求了意见。本专业委员会参与了上述立法中税收征收管理法（修订草案）、烟叶税法（草案）、船舶吨税法（草案）、华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）4耕地占用法（送审稿）等多项税收立法的研讨及修改工作，并提交书面意见材料。近两年国家财税部门将继续完成增值税法、消费税法、印花税法、城市维护建设税法、关税法、房地产税法的相关起草工作，本专业委员会将继续组织全国税务律师参与相关立法建议及修订工作，在促进和推动国家税收立法中发挥积极作用。开展涉税服务业务研究，推动税收征管规范化党的十九大报告从我国发展进入新时代的历史方位出发，对深化行政体制改革、转变政府职能作出重要部署，强调要“深化简政放权，创新监管方式，增强政府公信力和执行力，建设人民满意的服务型政府”。适应新时代要求，要以深化“放管服”改革为抓手，推动政府职能转变。在此过程中，全国律协财税委将继续加强对税法顾问、涉税行政复议、行政诉讼业务的分析和研究，积极发挥税务律师在化解行政争议、促进法治政府建设中的作用和影响，一方面，鼓励和支持税务律师担任税务机关等政府机关的税法顾问，提高税收征管人员税法意识，在提升税收征管规范化的同时降低税收征管人员的执法风险；另一方面，鼓励和支持税务律师深度参与涉税行政复议调解、和解等工作，化解税企矛盾，维护社会和谐与稳定。促进税务争议妥善解决，维护纳税人合法权益当前，由于税法的不尽完善和基层执法水平所限，在税法的执行中侵害纳税人合法权益的情况时有发生，在强化税法保障国家财政收入职能的同时，应当加大力度保护纳税人的合法权益，以进一步体现税法的公平与正义。税务争议救济程序作为化解税企矛盾的法定渠道和纳税人权益保护的法律武器正发挥越来越重要的作用，在税务争议化解中，税务律师具有天然的优势，可以代理纳税人参加税务听证会、税务行政复议、税务行政诉讼、为纳税人提供涉税刑事诉讼辩护，发表专业意见；在争议解决前后端，税务律师还可以就争议事项代理企业同税务机关进行深入沟通与协调，协助纳税人依据国家赔偿法申请行政赔偿。积极开展税法公益服务，促进经济健康发展近几年，国家大力推进减税降费，根据 2019 年国务院政府工作报告，今年将进行更大规模的减税降费，降低增值税和单位社保缴费率，预计减税降费红利华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）5近两万亿元，以集中兑现减轻企业负担的宏观政策。4 月，国家已把 16%和 10%两档增值税率降至 13%和 9%，同时针对小微企业出台了诸多增值税、所得税优惠政策。财税委将对相关税收优惠政策的适用进行研究，积极开展政策解读、税务咨询等法律公益服务，帮助中外企业全面、准确理解、适用国家出台的税收优惠扶持政策，推动企业做大做强，促进经济健康、持续发展；同时防范企业涉税法律风险，提高纳税人的税法遵从度。注重专业税务优秀人才培养，积蓄税法中坚力量在全国律协的大力支持下，财税委连续于 2013-2018 年举办中国税法论坛，以探索新时代中国税收法治建设中的重大前沿课题，助力国家财税体制改革和财税法治化建设，引领税务律师行业发展。2014 年以来，通过每年举办“中国税务律师暑期学院”，共向全国 32 个省、市、自治区输送了近 1000 名骨干税务律师，对于服务各地经济、社会发展，优化征纳双方关系，提高企业纳税遵从度，落实依法治税、依法治国战略，正全方位发挥着积极的作用。未来财税委将在全国律协的支持下，继续举办中国税法论坛和中国税务律师暑期学院，为国家税法事业培养中坚力量。完善税务律师体制建设，推动行业不断发展本专业委员会积极组织行业精英制定了税法服务业务指引、出版税法实务专著、举办各类专项培训，推动各省市律协成立财税法（税法）专业委员会，目前已有包括北京、上海、重庆、江苏、山东、广东、山西、陕西等超过三分之一以上的省级律协成立了财税法专业委员会，还有很多省级律协正在组建财税法（税法）专业委员会。未来中国税务律师行业发展任重而道远，本专业委员会将继续推动各省市律协财税法（税法）专业委员会的建设，同时为各专业委员会提供业务培训和指导，不断提高各协会及税务律师的专业化水平，推动行业不断发展。“税收是文明的对价”，财税法的繁荣与否通常会反映一个国家或者社会的文明程度。在新时代背景下，税收的职能已经不仅仅局限在经济领域，而是拓展到经济、政治、文化、社会、生态文明等诸多领域，更深地参与国家治理的各个方面，成为治国理政的基础和重要支柱，税收体制改革和税法体系构建占据牵一发而动全身的地位，与国家治理能力和纳税人利益息息相关。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）6展望未来，本专业委员会将在全国律协的领导下，组织引领全国各省市税务律师更加奋发努力，勇于担当，以自身专业优势和行业资源，助力国家财税体制改革和财税法治化建设，更好地服务于国家全面深化改革、全面依法治国和全面对外开放战略！我的介绍完了，谢谢大家！我国税务将步入高速发展期法制日报专访刘剑文会长我国税务将步入高速发展期法制日报专访刘剑文会长来源：法制日报，作者：周斌我国税务律师行业发展如何，前景怎样？有什么域外经验可以借鉴？带着这些问题，法制日报记者近日采访了中国法学会财税法学研究会会长、北京大学法学院教授刘剑文。记者：请问税务律师应该如何定义？我国目前税务律师并不多，您觉得税务律师行业发展存在哪些问题，原因是什么？记者：请问税务律师应该如何定义？我国目前税务律师并不多，您觉得税务律师行业发展存在哪些问题，原因是什么？刘剑文：刘剑文：税务律师，是指依法取得律师执业资格，运用财税法律知识和技能，为国家和社会尤其是纳税人提供财税法律服务的专业律师。近年来，我国税务律师有了一定的发展，但总体而言，涉税法律服务市场和税务律师的发展仍较为缓慢。主要有 3 个方面原因：涉税法律服务市场相对较窄。我国纳税人权利保护意识不强，加上税收征收管理法对缴税前置和复议前置的规定，导致诉讼业务有行无市；“间接税”为主的税法体制一定程度上成为税收筹划市场与报税服务市场的桎梏；我国的税务服务市场，特别是高端服务市场，多年来一直被四大会计师事务所占领。税收法治建设需要加快。实务中大量适用的是效力位阶不高的财税部门的规范性文件，与税收法定仍有相当距离；一些征管和执法人员税法素养不高，执法中容易引发税务争议；法院系统能够专业审理税务案件的法官供给不足；纳税人税法遵从意愿仍有待提高。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）7税务律师群体相对较少。专业税收法律服务供给不足，一方面是市场上的主客观原因导致的，另一方面也加重了此种市场规模的局限性。记者：西方发达国家，税务律师行业发展状况如何？记者：西方发达国家，税务律师行业发展状况如何？刘剑文：刘剑文：以税务律师最为发达的美国为例，美国律师于 20 世纪 30 年代起涉足税务服务领域，涉税法律服务高度发达，税务律师高度发达。美国的税务律师制度有四个特点：涉税服务市场较为广阔且分工比较精细，较早形成涉税法律服务专业机构和团体，税务律师收入和地位普遍较高，以及涉税救济制度比较完善。由于日常市场经营和交易中需要处理的税务问题较多，纳税人法律意识和维权意识普遍较高，加上税收制度较为复杂，税法规定较为繁多，美国税务律师分工细化，产生了增值税律师、遗产税律师、个人所得税律师等。涉税救济方面，纳税人可以选择由税务法庭、地区法庭或者索赔法庭受理自己的案件，决定了涉税争议解决业务的普遍性和涉税案件处理的便利性。记者：怎么看我国税务律师的未来？记者：怎么看我国税务律师的未来？刘剑文：刘剑文：虽然我国税务律师行业起步较晚，但是市场潜力给税务律师的发展提供了非常大的空间。当前和未来一段时期，我国税务律师将会步入高速发展期。比如直接税改革将是我国税务律师业务发展的伟大革命，至少带动个人所得税报税服务市场和税收筹划市场两大市场需求，加上我国纳税人权利保护意识的不断提升和保护机制的不断完善，税收争议案件将大幅增加，“一带一路”倡议也推动税务律师在涉外税收业务上大有可为。未来，我国税务律师将在服务国家财税立法工作，保障和谐稳定沟通的税法环境，提供税务行政争议解决方式，倡导纳税人依法纳税等各方面发挥更加重要的作用。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）8解密中国顶尖税务律师事务所法制日报专访刘天永主任解密中国顶尖税务律师事务所法制日报专访刘天永主任来源：法制日报，作者：周斌说刘天永是中国税务律师第一人，业内应该不会有人反对。十几年前，当我国还鲜有律师冠以“税务律师”执业时，刘天永成为“第一个吃螃蟹的人”。2006 年，他又创办我国首家专业税务律师事务所华税律师事务所。如今，已是全国律师协会财税法专业委员会主任的刘天永，担任着众多世界500 强企业、上市公司等知名企业税法顾问。华税所也发展成为我国税务律师行业的领跑者，连续多年被 Chambers、ALB 等国际法律评级机构评为“最佳中国税务律师事务所”。近日，站在北京一座现代化商业大楼的 20 层华税所的大落地窗前，看着车水马龙的三环路，刘天永感叹道，自己及华税所的发展，得益于国家税收法治的进步、行业协会的鼎力支持以及每一个公民纳税人意识的觉醒。“面临税务争议时，越来越多的纳税人有勇气拿起法律武器保护自身合法权利，这是法治进步的生动体现”。拓荒拓荒2003 年，来北京闯天下的山东青年刘天永，在事业发展迷茫之际，经一位外国律师朋友点拨，干起了税务律师。对于财税专业科班出身，手持注册会计师和税务师资格证的刘天永而言，业务能力不是问题，被市场接受才是个大问题。长期以来，我国税务服务市场，特别是高端服务市场，一直被国际四大会计师事务所占领，加上当时税收法治建设尚不健全等原因，后来者想要开辟新战场，谈何容易。“什么是税务律师？”“我们有注册会计师、税务师，为什么还要找税务律师？”社会对税务律师的不了解、不认可，出乎刘天永的预料。拓荒需要能力和勇气，也需要坚持和执着。在毛遂自荐的同时，刘天永深知，只有更加专业，才能赢得客户信任、把握住机会，为此，这位曾经仅学法两个月就拿下司法考试（即现在的国家法律资格华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）9考试）的学霸，不仅把快速更新的涉税新规烂记于心，还考上中国政法大学经济法学博士。机会总留给有准备的人。有一次，一家企业准备出售一个房地产项目，会计部门核算下来，需要缴纳的税款竟然超过交易额的三分之一。抱着试试看的态度，企业请来刘天永。他协助企业合理确定交易方式、核算扣除合理成本、申请税收优惠，取得良好效果。刘天永也顺利成为这家企业的常年税法顾问。干了两年多税务律师后，刘天永发现，相较于注册会计师、税务师，税务律师的业务优势在于涉税争议解决。他暗下决心，要成为中国最出色的税务律师，并捷足先登，创办了华税所。12 年来，华税所代理疑难税务争议案件超 1200 件。2017 年，刘天永代理某日资知名汽车公司向国家税务总局申请复议案，挽回企业经济损失 8 亿元。2018年，他成功为安徽某石化企业涉嫌虚开发票罪案做无罪辩护。拓展拓展从房地产到能源行业，从钢铁行业到电子科技产业刘天永及华税所始终紧跟时代脉搏，不断拓展服务领域。最近，华税所又瞄上涉及几万亿元的废旧物资回收产业链。由于免征增值税优惠政策的取消，对这一产业产生巨大冲击，甚至发生多起涉案金额数十亿元的虚开增值税发票案件。华税所一方面代理案件，努力讲清法律政策做无罪辩护，一方面向前延伸法律服务，通过筹划合规、票据管理等隔离风险。不仅如此，曾经努力要把自己与注册会计师、税务师区分开来的刘天永及华税所，很快就将业务延伸至会计师、税务师服务的领域。2008 年，应一些客户“希望还能提供一些涉税申报等基础性服务”的要求，刘天永创办了华税税务师事务所，之后又成立了华税集团。如今，他正在风风火火搞“百城百所”计划，即招募全国各地优质税务师事务所加盟华税集团，成立华税学院，通过“线上 线下”互动教学交流平台，致力于将“华税”打造成国内首屈一指的税法综合服务品牌。目前加盟数量已完成过半。当然，得以快速发展，离不开一个重要因素：刘天永对专业化的孜孜追求。走进华税所会议室，一面墙的书柜上摆满了专业书籍，其中不少是刘天永的华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）10著作。他抽出 3 本给记者：中国税务律师评论（第 5 卷）中国税法疑难案件解决实务（第三版）中国税务律师实务（第三版），每本拿在手里都是沉甸甸的。拓业拓业一花独放不是春，百花齐放春满园。为推动中国税务法律人才发展，自 2010 年起，华税所开始举办税法论坛和税务律师研讨会，邀请专家就推动国家财税法律制度的完善和税务律师的发展进行研讨。2012 年，在刘天永的大力呼吁和推动下，全国律协设立财税法专业委员会，他任专委会副主任兼秘书长。此后，每年一次的税法论坛上升为由全国律协主办、华税所承办，论坛规模在 500 人至 800 人之间。专委会设立第二年后，刘天永推动开设了税务律师暑期培训班，由全国律协和中国注册税务师协会合办，招收 200 名以内学员，组织知名高校教授、税务部门官员、资深税务律师等授课。“报名的人越来越多，但名额有限，为此我不知得罪了多少人。”刘天永笑着述说这个幸福的烦恼。如今，华税所已成为很多律所以及励志成为税务律师的年轻人前来观摩学习的场所。而刘天永也成为一名老师担任北京大学、中国政法大学、中央财经大学等多所高校的兼职教授，开设税法实务课程。“为什么不一枝独秀？”很多人问过刘天永。他这样回答：“从推动国家财税法治建设而言，繁荣的财税法实务，是财税法理论发展乃至立法完善的基础；从群众法治需求来看，随着房产税、税收征收管理法的出台，群众需要更多的税务法律服务；从行业长远发展出发，小打小闹，少数人从业很难持续健康发展。”“必须让更多人了解涉税法律服务，哪怕是激烈的竞争，都是好事。”刘天永说。未来未来经过十多年发展，我国税务律师人数逐年增加。2014 年，我国做涉税业务的华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）11律师大概只有 400 人，现在增至 2000 人左右，其中将涉税业务作主业的专业税务律师约 1000 人左右。“但总体而言，我国税务律师数量、服务规模、行业整体收入水平与世界发达国家相差甚远，与我国经济社会发展水平也不匹配。”刘天永举例说，美国目前在册的 120 多万律师中，大约有 15 万至 20 万人直接或间接从事涉税法律服务。他认为，除了我国税务律师发展起步较晚之外，造成差距的原因在于，我国税法不完善，税收政策在税收征管实践中的作用远大于法律，甚至超越了法律；税务律师是复合型人才，自身能力还存在不足。对于未来，他充满期望和信心。他说：“2019 年将加快落实税收法定原则，年初个人所得税法的实施以及全国两会期间释放的推动房地产税法出台的信息，大大提振了税务律师行业。”“目前，多数省份的律协成立了财税法专委会，我们将积极推动全覆盖。”刘天永说，按照人大立法规划，近两年内会有 10 部左右的涉税条例上升为法律，税务律师应当积极作为，为立法建言献策。刘天永注意到，目前很少有高校将税法作为一门必修课。做税务律师，法律和财税专业知识缺一不可，希望更多高校能开设税法课程作为必修课。“两三年后，中国税务律师能到 5000 人。”他深信。中国税收法治化的过程，也是数万名律师进入税法服务市场的过程中国税收法治化的过程，也是数万名律师进入税法服务市场的过程来源：“华税学院”公众号美国律师于 20 世纪 30 年代起即涉足税务服务领域，目前在美国注册的 120余万律师群体中，大约有 15-20 万人直接或间接从事涉税法律服务。美国税务律师社会参与度非常高，广泛参与税收立法、司法等活动，积极维护纳税人合法权益和社会的公平正义。只要跟税法相关的事宜，律师都可代理客户完成，其既可为纳税人提供各项涉税咨询和筹划服务，也可代理纳税人参与行政和司法程序。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）12在处理个人、企业与国家的所有关系中，税收是一个核心事项，“税收法定”由此也被写到了绝大多数国家的宪法中。在我国计划经济时代，以及改革开放的前三十年，国家的核心诉求是“富起来”，用发展解决改革中的问题，“为国聚财”几乎成为税收的唯一历史使命。如今，税收的职能已经不仅仅局限在经济领域，而是拓展到经济、政治、文化、社会、生态文明等诸多领域，更深地参与国家治理的各个方面，成为治国理政的基础和重要支柱。但是粗放式发展模式下形成的税收体制、机制已经不能适应社会经济发展新要求，特别是，新常态下经济增速下降，企业利润空间缩小，个人征管的强化，和直接税改革推进，包括企业以及数量庞大的自然人纳税人，诉求复杂多元，对税制改革、税收征管提出了新要求。全面推进税制改革，落实税收法定原则成为唯一的选择。依法治税，用法律来科学界定国家与纳税人等方面的利益关系，推进税收征管、司法领域的法治化成为历史的必然。这一变化，对于国家、社会包括律师本身，都具有非常重要的意义。可以说，在国家税收法治化的发展进程中，律师的参与是必不可少的：1、代理纳税人处理税务争议行政、刑事案件，参与司法程序，维护纳税人合法权益的同时，作为专业力量对税收执法、司法行为进行纠偏；2、为纳税人提供税法顾问、税务咨询等服务，宣传税法、提高纳税人的税法遵从度，降低国家征税成本，特别是随着直接税比重的不断提高，个人税法需求迅速增加；3、为纳税人提供税务筹划服务，包括利用税收立法以及执法的不完善、漏洞为纳税人谋取税收利益，进而推动税收立法的不断完善；4、担任税务机关等政府机关税法顾问，提高税收征管人员税法意识，降低税收征管人员的执法风险；5、积极以各种形式参与税收立法活动，专业律师熟悉税法实操，实务经验丰富，可以从纳税人角度反馈税法执行情况，完善税收立法。市场经济越发达、法治化程度越高，税务律师就越发达，美国就是例证，律师的充分参与是实现税收法治化的重要条件。与税务师、会计师相比，律师在涉华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）13税业务代理等方面更具优势，可以广泛的为企业、个人、政府机构等提供顾问、咨询、税务规划、税务争议解决等事项，参与国家的税收立法、司法等工作。目前我国具备“税务 法律”复合专业背景的律师还较少，专业税务律师仅仅 2000 人，实现税收法治化，未来市场容量将不少于 5 万人。特别是在涉税服务市场放开、涉税服务行业面临洗牌的背景下，是律师进入涉税法律服务市场的好时机！华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）1431 个省市律协财税法专业委员会设立一览表，哪些地区落后了31 个省市律协财税法专业委员会设立一览表，哪些地区落后了来源：“华税学院”公众号过去十余年，国家财税法治环境发生了巨大变化，取得巨大进步，涉税法律服务从无到有、从封闭到开放，不断发展壮大。特别是年月华税推动全国律协设立财税法专业委员会以来，税务律师在执业律师规模、专业水准、服务能力、社会贡献、社会认可度等方面都实现了历史性突破。一、一览表一、一览表华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）15哪些地区落后了？哪些地区落后了？从一览表可以发现这样几个特点：各地律协财税委的设立和经济发展程度具有高度相关性的，GDP 前 15 的省市只有山东没有设立；直辖市只有天津没有设立，2018 年天津 GDP 增速只有 3.6%，位居直辖市末位。三、国际借鉴三、国际借鉴美国律师协会(ABA)成立于 1878 年 8 月 21 日，他被称为是“世界上最大的法律职业组织”，在 1939 年，美国律师协会设立了税法委员会（Section ofTaxation），同时也就将其所属成员正式认可归类为“税务律师”。目前在美国注册的 120 余万律师群体中，大约有 15-20 万人直接或间接从事涉税法律服务，美国税务律师分工细化，产生了增值税律师、遗产税律师、个人所得税律师等。在税务筹划、兼并收购、税务争议解决等方面提供专业涉税法律服务。以兼并收购为例，税务律师主要提供的专业服务包括：前期税务架构分析筹划、税务尽职调查、协议税务审阅、税务条款谈判与修改、整合中的税务问题、交割后税务争议事项等。与注册会计师相比，美国税务律师社会参与度更高，广泛参与税收立法、司法等活动，积极维护纳税人合法权益和社会的公平正义，美国联邦税务局现任局长雷蒂格，曾经就是美国家喻户晓的税务律师。涉税法律服务市场的 6 个新动向涉税法律服务市场的 6 个新动向来源：“华税学院”公众号根据司法部印发的全面深化司法行政改革纲要（2018-2022），2022 年全国律师总数要达到 62 万人，形成与我国综合国力相称、与经济社会发展相适应的律师业务发展格局，大力提升律师法律服务质量和水平，全面发挥律师在全国依法治国中的重要作用。依法治税是依法治国在税收领域的具体体现，落实税收法定原则，发挥财税在国家治理中的基础性、支柱性作用，已经在中央及全社会达成广泛共识，律师华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）16参与涉税法律服务，不是可有可无，而是税收法治化建设中至关重要的一环。一、落实税收法定原则重心将逐步转向执法、司法领域一、落实税收法定原则重心将逐步转向执法、司法领域2013 年党的十八届三中全会首次明确提出“落实税收法定原则”以来，我国税收法治化步入快速发展阶段，根据中央部署，要力争在 2020 年前将现行 15个税收条例上升为法律，形成成熟定型的税收制度体系。税收立法位阶的提升是税收法治化的基础和前提条件，2020 年实现“有法可依”后，税收法治化将更加强调执法、司法层面，更加注重执法的规范性（大力推进税务公职律师）、司法领域的专业化提升（比如设立税务法院，已有省市在考虑试点），对于纳税人而言，将更加强调税法的遵从度，纳税人税收违法、违规的成本也将大大增加。二、律师、税务师等之间的跨界融合加速二、律师、税务师等之间的跨界融合加速为了落实国务院全面开放涉税专业服务市场的要求，国税总局在 2017 年 5月发布了涉税专业服务监管办法（试行），明确将律师事务所同税务师事务所、会计师事务所一起被列入“涉税专业服务机构”。同时，办法规定：税务师事务所合伙人或者股东由税务师、注册会计师、律师担任，税务师占比应高于百分之五十，国家税务总局另有规定的除外。律师介入涉税专业服务的时间较晚，一方面可以充分发挥其“税务 法律”复合型专业背景的优势，在税务争议解决等方面弥补市场供给的不足，另一方面也可以与税务师进行广泛的、形式多样的合作。在这方面，华税是跨界合作的首倡者和积极推动者，华税旗下拥有国内第一家专业税法律师事务所，同时于 2015 年整合了国内数十家税务师事务所。三、二三线城市出现真正意义上的税务律师三、二三线城市出现真正意义上的税务律师税务律师不是一个空洞的概念，而是有丰富的内涵，核心在于其善于利用其复合型专业背景和法律思维，去解决税务问题，特别是疑难税务问题。税务律师应该获得市场的认可，并具有市场比较优势的核心服务。目前各地律师，特别是具有“税务 法律”复合型专业背景的 90 后青年律师，正在以各种方式快速涌入涉税法律服务市场，相比较于一线城市，目前在二三线城市，真正的税务律师还很少，行业还处于群龙无首的局面。从全国的层面，我国一共有 600 多个城市，几千个县，未来几年，每一个城市将会形成 3-5 名知名税务律师，每个县城有1-2 个知名税务律师。四、税务争议业务有望爆发式增长四、税务争议业务有望爆发式增长华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）17目前我国税务行政复议、行政诉讼的案件数量还很少，一个重要原因是，现行税收征收管理法第八十八条的行政复议、诉讼纳税前置条款，使得纳税人行使税务行政复议、诉讼权利的门槛过高，客观上也制约了纳税人权益保护工作的开展。根据 2015 年税收征收管理法修订草案（征求意见稿）第一百二十六条，已经取消了税务行政复议纳税前置：先复议，对复议决定不服的，先缴税再起诉，虽然诉讼纳税前置没有取消，但相比较于之前的“双前置”，也是税收征管和纳税人权利救济制度的重大进步，新的税收征管法有望在 2020 年通过实施，会带来税务行政复议案件的爆发。五、民营企业家、高净值人士税法服务市场需求旺盛五、民营企业家、高净值人士税法服务市场需求旺盛新个人所得税法已于 2019 年 1 月 1 日正式实施，这次修订是其 1980 年实施以来改革力度最大、涉及面最广、影响最为深远的一次。在“逐步提高直接税比重”的整体税思路下，新个税法的实施正孕育着一个空前的、涉及亿万人的税法服务蓝海市场。目前中国是世界亿万富豪规模第二大国家，在境内外资产透明化到来的时代，超高净值人群的财富管理是一个巨大的服务市场，而这个领域涉及诸多法律服务领域，单纯的会计师、税务师是很难真正介入或发挥主导作用的，而律师恰恰可以胜任这一角色。律师提供的税务服务，一方面是综合法律服务的一部分，另一方面，可以更加凸显目前税收征管规范化的要求。六、涉税服务市场呈现分层化特征六、涉税服务市场呈现分层化特征相比较于税务师、注册会计师，税务律师的“税务 法律”复合型专业能力就是其最大的比较优势，去掉税法的支撑，单纯的税务服务，税务师、注册会计师更有优势。税务律师是一个高门槛、专业要求更高的行业，也决定了律师开展涉税服务应定位于中高端市场，要能够提供更具专业价值的服务，特别是面向更加重视税务合规性、盈利能力强的大型企业、超高净值人士。同时，律师还可以广泛参与税收执法、司法、立法活动，这是其他专业人士无法替代的。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）18税收共治时代已来，税务律师的 3 大时代使命税收共治时代已来，税务律师的 3 大时代使命来源：“华税学院”公众号国家治理体系与治理能力现代化是中央致力于全面深化改革而提出的重要目标之一，其中，税收治理现代化是国家治理现代化的重要组成部分。根据深化国税、地税征管体制改革方案，“推进税务部门成为国家治理体系和治理能力现代化建设的主力军之一，进一步增强税收在国家治理中的基础性、支柱性、保障性作用”，“以营造良好税收工作环境为重点，统筹税务部门与涉税各方力量，构建税收共治格局，形成全社会协税护税、综合治税的强大合力。”目前，对于税收共治的关注更多是站在横向税务、财政、工商、公安、银行等政府部门间的协作而言的，而对于税务律师、税务师等社会专业力量如何参与关注较少。什么是税收共治？什么是税收共治？传统的税收征管过分强调税务机关权责，征纳双方互不信任，税务机关孤军奋战，与工商、银行、海关、公安等国家机关的配合程度参差不齐。涉税专业机构应参与进来目前，涉税专业服务力量主要包括律师、税务师、注册会计师等，相比较于税务师和注册会计师，税务律师起步较晚，但是目前发展迅速。税务律师是指依法取得律师执业资格，运用财税法律知识和技能，为国家和社会尤其是纳税人提供财税法律服务的专业律师。简言之，从事涉税法律服务的律师就是税务律师。税务律师不是一个空洞的概念，而是有丰富的内涵，核心在于其善于利用其复合型专业背景和法律思维，去解决税务问题，特别是疑难税务问题。使命一：使命一：税收管理的参与者税务律师可以积极参与税收的立法、行政管理中来，担任政府部门税法顾问。目前，已经有很多律师担任了税务机关的法律顾问，但是专业的税法顾问还非常少，这与专业税务律师的稀缺不无关系，在担任税法顾问中，税务律师应不限于对执法程序等的审查，还应在税收政策适用、立法冲突解决、税收立法目的判断等领域发挥专业价值力量，以起到更大的作用。使命二：使命二：税收遵从的传播者税务律师在为纳税人提供税务咨询、税法顾问、税务筹划华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）19的专业服务中，本身就是普及税法的过程，对于提升纳税人的税务规范性、提高纳税人的税收遵从度，发挥着积极的作用。使命三：使命三：税法正义的捍卫者由于立法的先天滞后性，加之税法的专业化程度高、征纳双方对于税法的理解出现不一致、产生税务争议，将会越来越普遍。税务律师在代理纳税人处理税务争议中，通过和税务行政、司法机关的交涉互动，可以更好维护纳税人合法权益，维护税法的公平、正义。从“全国税务工作会议”看涉税服务新动向从“全国税务工作会议”看涉税服务新动向来源：“华税学院”公众号1 月 6 日，全国税务工作会议在北京召开。根据会议，2019 年全国税务部门组织税费收入 18.3 万亿元，其中税收收入（已扣减出口退税）14 万亿元，同比增长 1.8%。对于涉税服务机构而言，可以透过本次会议，发掘 2020 涉税服务新机遇。一、关于税收的作用一、关于税收的作用“不断推进新时代税收现代化建设，更好服务国家治理体系和治理能力现代化。”“推进新时代税收现代化建设全面提质增效，更好发挥税收在国家治理中的基础性、支柱性、保障性作用。”点评：点评：基础性、支柱性、保障性这是国家对税收作用的整体评价，其重要性不言而喻，在法治国家和市场经济下，涉税服务市场的繁荣发展是税收现代化建设的重要一环。二、关于税收征管二、关于税收征管“逐步健全以风险为导向的“双随机、一公开”新型监管模式，深化纳税信用社会化运用，强化“信用 风险”动态管理“在简政放权和优化服务的同时，要切实加强事中事后监管，进一步优化税务执法方式，不断健全完善税收大数据和风险管理机制”华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）20点评：点评：实施“信用 风险”动态管理这就是未来很长一段时间税收管理的核心，作为国家信用体系建设的一部分，未来纳税人的信用等级将是其最重要的无形资产之一。逐渐的，涉税专业服务机构的首要工作不是帮客户筹划节税，而是优先确保其涉税处理的规范性、合法性。三、关于支持民营企业三、关于支持民营企业“严格坚持组织收入工作原则，依法依规征收，积极培植税源，支持民营企业发展壮大，坚决不越收“过头税费”的红线。”点评：点评：民营经济的发展壮大对于解决社会就业、实现科技创新等非常重要，在”支持民营经济发展“的大政方针下，这意味着由于税收立法不明确、很多”可左可右“的政策，赋予了民营企业更多的政策争取空间，涉税专业人士可以积极协助企业争取有利的税收政策。四、关于减税降费四、关于减税降费“全年累计新增减税降费超过 2 万亿元，占 GDP 比重超过 2%，拉动全年 GDP增长约 0.8 个百分点，所有行业税负均不同程度下降，有效激发了市场主体活力，增强了经济发展信心，特别是深化增值税改革后，月均净增一般纳税人 8.88 万户，相当于改革前的近两倍。”点评：点评：“减税降费“主要是通过行业性、区域性税收优惠政策实现，对于如何积极申请科技企业、西部大开发等各类税收优惠政策，涉税服务机构大有可为。五、关于走出去五、关于走出去“要进一步发挥税收职能作用，更好服务“一带一路”建设，更加积极参与国际税收规则制定与交流合作，更大力度支持“走出去”与“引进来”，助推更大范围更宽领域更深层次的全面开放，在国际税收领域更好地贡献中国智慧，展现中国风采。”点评：点评：中国正在实施宏伟的“一带一路”国家战略，将中国巨大的生产能力和商品与国际市场对接，优质的跨境涉税服务无疑将成为”香饽饽“。六、关于涉税犯罪六、关于涉税犯罪“波次推进打虚打骗两年专项行动，精准打击“假企业”“假出口”等涉税违法犯罪行为，有效维护了公平公正的良好税收秩序。2018 年 8 月份至 2019 年底，税警关银密切协作，共检查涉嫌虚开骗税企业 22 万户，主动投案自首 2501华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）21人。”“防打结合依法严厉整治利用“假企业”“假出口”虚开骗税行为”点评：点评：大大提高涉税违法犯罪的成本，这是在“放管服”大背景下的必然之举，对于涉税犯罪的零容忍将成为常态。在涉税犯罪服务领域，税务律师具有天然的优势，目前各地税务律师发展迅速，但是专业的税务律师依旧非常短缺。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）22坚持只做一件事，从坚持只做一件事，从 0 到行业领跑者！到行业领跑者！来源：方圆律政，作者：刘琦刘天永的日程繁忙如常，从约见客户到参加立法论证会议，从会见合伙人到主持业务分析会，税法是他一天生活的主旋律。这样的工作方式刘天永持续了10 余年。他自己总结：“我只做了税法这一件事，就要做到最好。”勇闯涉税法律服务市场十六年前，刘天永在山东老家有稳定的工作，有注册会计师、注册税务师、律师资格证这三本颇具含金量的证书，是亲朋好友口中值得羡慕的对象。2003年来到北京之后，刘天永一度收入锐减，没有资源，“压力山大”。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）23从安逸的生活中脱离出来，是刘天永创业之路的开始，虽然身边的亲人不理解自己的做法，但他还是想选择一种新的人生。刘天永曾经问自己：“我想做什么？我的优势是什么？”后来他找到了答案。在他的意识里，律师是一个非常有趣的职业，永远在面临一些未知的事情，需要不断地去帮助别人解决困难，他喜欢这种挑战。而选择做一名税务律师，则成为刘天永职业生涯中最幸运的事情。2004 年，刘天永捞到了他税务律师生涯的“第一桶金”：一件涉税案子让他收获了几百万的收入。这是他接到的第一宗涉税案件：一家知名企业集团由于账务处理不规范，被主管税务机关认定为偷逃税，面临巨额的行政处罚风险。刘天永充分发挥财务、法律两方面的专业优势，从税法角度，代理企业向税务机关澄清了事实。最终客户不仅免于刑事责任，也无须补交税款。“那时候一下子就有冲劲了。”刘天永在北京的这个开头，充满了励志的色彩。没有老大的领域“第一桶金”的成功让刘天永愈发清楚地知道自己在财税方面的优势，因此，他的业务此后就主要在财税方面。与此同时，刘天永发现涉税案件是一个非常有潜力的法律服务市场，能不能形成一个新的业务领域呢？潜力不等于现实2000 年初的时候，税务律师业务是一个全新的领域，税务律师鲜为人知，几乎没有什么专业律师在做，更没有律师把自己的业务完全定位于涉税法律服务。国内知名的综合律师事务所也很少有这方面业务，没有成熟的模式可以去参考。“这个行业没有老大。”刘天永如是判断：“税务这个行业太专业了，专业度高，门槛高，所以显得比较封闭。而且当时国内税务争议很少，一年全国的案件也就几百件。”一边是只要进入行业就是老大的机遇，一边是拓荒新领域的挑战，国内的法律环境是否具备了？专业的税务律师能不能有市场？无数个问号摆在眼前。在与国外同行的交流中，刘天永了解到在欧美发达国家，律师是税法服务最重要的专业力量之一。经过结合国内外状况多方面情况研究得出的结论，未来涉税法律服华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）24务潜在的市场需求将会极大，刘天永认为涉税业务是国内法律服务市场中的一片蓝海。这也更坚定了他做税务律师的决心。刘天永决定创办一家专业做涉税案件的律所，先看看税务律师能做些什么，给自己找准定位和市场，然后逐渐去适应这个市场。2007 年北京华税律师事务所正式成立，起步阶段的律所人数不足 10 人，刘天永一直坚持以市场为导向来做律所，因此在专业领域的划分方面，主要分为税务争议解决、税务筹划（特别是跨国的税务筹划）、税务咨询这三大块。对此，刘天永说：“市场对涉税法律需求是客观存在的，但是包括会计师、传统律师等在内都无法很好地满足客户的这种需求，税务与法律相结合是发展的必然。”华税刚刚成立，2008 年春节就遇上了个大案子。大年初二，正在山东老家的刘天永接到一个客户的电话，说四川省泸州市合江县爆发了一个集团性税案，部分涉嫌虚开增值税发票的企业代表连夜赶到北京寻找律师求助，要跟当地税务局打官司。电话说得急迫，刘天永遂决定第二天返京，并随后接下了这桩案件，为富源矿业、荣发物资、兴昌精煤、亿源煤矿等 7 家被罚企业代理。大年初七，刘天永带着华税的律师团队飞抵重庆。“问题的关键应该在于，税务局对这些公司的处罚事实认定不清，证据不足，我们的主要任务就是搜集证据，证明税务局判定的虚开增值税发票是没有合理证据支持的，并且向税务机关主张听证。”刘天永说，在我国，出现税务争议后，纳税人可以在税务稽查环节依法要求听证，如果不能解决问题，还可以通过税务行政复议、税务诉讼等途径主张权利。然而，搜集证据的过程不算顺利。一些小公司的票据、合同保存不善，刘天永就要到货物码头等现场去查找当时货物交接、过秤的证据。同时，作为税务律师，刘天永深知税务机关和纳税人之间的沟通存在很大的问题。不对等的地位，导致许多企业在被“冤枉”的情况下也忍气吞声。企业在与税务局打交道的过程中过于被动，还有一个原因，那就是对税法不够了解，不免“气短”。而税务律师就是要实现和税务机关平等对话。果然，得知税案引来了京城律师，税务局长主动约见刘天永，希望能够沟通情况。?经过十余天的整理、思考，刘天永对每一家被处罚公司的情况已经了然华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）25于胸，一一娓娓道来。“你们很专业！”税务局长听后，不住点头说道。最终，这七家公司由于在税务稽查环节主张了听证，因此，税务稽查开始环节下发的税务处罚通知书也就不再执行。官司打赢了。他笑称：“从创业的第一天开始，我们就成了这个行业的老大，也一直在引领这个市场的发展。”对客户，专业至上主义对于成为一名什么样的律师，刘天永有自己的想法。他将律师分成两种类别，一种是资源型律师，一种是技术型律师。“我属于技术型的，没有什么资源背景，只能靠专业至上，做一名专家型的稀缺律师，这才是我的未来。”2016 年刘天永代理的一起案件彰显了“专业至上主义”的绝对价值。内蒙古一家煤矿企业，涉嫌虚开增值税发票，金额高达十几个亿。在委托给华税以前，也有律师团代理过这个案子，因为在税法方面专业度有限，诉讼策略不是很成功。刘天永介绍，这家企业是当地的大型煤矿家族性企业集团公司，被批捕的嫌疑人又多为亲属关系，其中最棘手的指控就是涉嫌虚开增值税发票罪的罪名。客户慕名找到华税，刘天永接手后，带领团队从虚开增值税发票犯罪的主观故意、危害后果等方面做了大量的研究和论证，提供了专业的辩护方向和策略。并积极与侦查机关、公诉部门进行了坦诚的沟通。最终，在翔实的证据和专业分析面前，公诉人认可了刘天永的意见，虚开增值税发票的罪名不成立，取消了涉嫌虚开增值税发票罪的指控，被告人只构成逃税罪。“虚开增值税发票和逃税在刑法规定中虽然都构成犯罪，但是刑事处罚的结果差别很大，虚开最高是无期徒刑，逃税最高也是三年以上七年以下。我们这个案件改成逃税之后，涉嫌逃税的金额也只有几百万，后来当事人也都做了取保候审，所以说这个案子我觉得还是非常成功的。”刘天永事后评价这个案件说。“律师从来就是个手艺活，外行人看觉得没什么，内行人一看就知道，每个人执业的经历，对客户的服务经验是有差别的。律师这个行业是个需要沉淀的地方，特别是作为税法领域的专业律师，专注和沉淀最为重要，即使我在这个行业已经十几年了，但是我觉得还是需要沉淀。”刘天永说。刘天永的沉淀体现在他对专业领域孜孜不倦的研究过程中。这些年来，他拿到了中国政法大学经济法博士学位（税法方向），到美国哥伦比亚大学做过访问华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）26学者（研究方向：美国联邦企业所得税法），还在中央财经大学读了经济学博士后；是国家税务总局首批全国税务领军人才中的唯一执业律师。他完成了过百万字的著作、论文以及课题研究。先后在法律出版社、税务出版社出版了中国税务律师实务（第一版、第二版、第三版）、中国税务律师评论（一卷、二卷、三卷）、中国税法疑难案例解决实务（第一版、第二版）等 10 余部税法实务专著。“他不仅是大名鼎鼎的税务律师，还是一位资深的税法专家。”同事们如是评价。为企业减免 8 个亿的税款税务律师在国内之所以不算多，与税务圈的封闭性有关。如国际“四大”会计师事务所占据了税务咨询、筹划的绝大部分高端市场。华税缘何能够探索出这个领域的专业化道路呢？在刘天永看来，税务律师的“税务 法律”专业背景更具有优势。伴随着经济发展步伐，新型商业模式不断涌现，一些税务争议便产生了。因此在涉税争议领域，律师对税法的理解和认知水平的优势还是得天独厚的。2016 年，刘天永代理了某五百强公司向国家税务总局申请复议的一个案件，“这个案件是典型的商业模式引起的案件”。此案件中，某“四大”会计师事务所在前期税务检查期间，已经开展过长达一年多的服务和谈判，但结果不甚理想。企业最终还是收到了罚单：主管税务机关要求企业缴纳税款和滞纳金近 8 亿元。案件进入法律程序解决阶段，此会计师事务所最后向客户推荐了刘天永。华税介入后，代理企业向国家税务总局提起行政复议程序。由于之前税务稽查阶段谈判的结果不理想，企业分管法务的负责人起初似乎并没有抱太大“赢”的期望，向刘天永表示：“不要有太大的压力，我们这个案子也就死马当成活马医，你尽力就行了。”刘天永带领团队用了三个月去整理各种材料，仅复议申请书一项就有 1 万多字，加上证据，整个申请复议法律文书有 1000 多页。由于华税律师团队的介入，及大量卓有成效的专业分析和调查取证工作，最终税务机关采纳了刘天永的观点，在国家税务总局的主持下企业与主管税务机关达成和解。2017 年元旦前后，主管税务机关把钱全部退给了企业。“相当于近 8 个亿，我们帮企业救回来了。”“双方在行政复议中进行和解结案，也是一个非常高效和重要的涉税争议解华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）27决方式。特别是在国家税法规定不明确的领域，针对一些新型的交易和商业模式，企业适用税法和税务机关执法均有比较大的涉税法律风险。”刘天永认为，这个案件的成功之处在于给模糊地带的税务纠纷提供了多元途径，是一个“和解解决税务争议的成功样本”。更令刘天永和他的团队感到欣慰的是，在与这家五百强公司合作的一年多时间里，客户对税务律师的作用和服务风格非常认可。在案子结束之后，企业也特别邀请他们给法务部专门增加了一个税法的培训。“类似于这种案子我们也在做更多的拓展，希望能够正确地引领企业在处理税务问题方面可以做到合理合法。”坚持只做税法一件事在光鲜亮丽的背面，也有创业者的痛。在华税成立的前三年，坚持只做税法一个业务领域，是一件非常困难的事情。当时，做 IPO、改制等一些“高端业务”非常具有吸引力，放弃这些颇具“钱景”的业务，部分合伙人表达了不同意见，有的人甚至因此离开了华税。然而，不断的探索让刘天永更加坚定了自己只做税法的信念。在他看来，税法专业服务具有稀缺性和无限的市场需求，他希望做得比较纯粹，即使十个客户中只能谈成一个客户，即使开发客户的效率会比较低，但是他始终相信，专业所的专业力量，是更仰赖于律师的专业度和律所的口碑的。“把一件事情做到极致，才是最大的竞争力，要让客户遇到涉税法律问题第一个想到的就是华税。”“目前几乎国内所有的重大税务案件，都会跟华税有一轮谈判，一般大案、要案如果涉税都会找到我们，做到这点我们还是比较引以为豪的。”刘天永欣慰地说。一些重大的外资公司、民营企业跟税务局的重大纠纷，当地律师不够专业，知名度也不够高，在处理案子的时候与税务局沟通得不理想，所以税法业务还一直是个稀缺市场，未来这个市场还是比较巨大的。十年来，在刘天永带领下，华税为包括壳牌、丰田中国、三菱商事、中航工业、中船重工、国机集团、巴西航空、东方园林、中牧股份等在内的国内外中、大型企业提供了税务咨询、税务筹划、税法顾问和税务争议解决等涉税法律服务，先后代理过 1000 多件因增值税、营业税、关税、企业所得税、土地增值税、出口退税、预提所得税等产生的税企纠纷行政案件和刑事案件。在他的主导下，2015年华税开启“跨界合作”之先河，与全国主要省市 10 余家优质税务师事务所横华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）28向联合，律所与税务所业务互补，在品牌、市场、社会资源等方面实现共享，达成共赢。根据 2016 年中税协通告，华税税务律师事务所营收规模已经位居全国第 7 名。此外，刘天永多次作为专家代表应邀参加了全国人大、国务院、财政部、国家税务总局等机关的税收立法工作，负责起草了全国律协律师从事税法服务业务操作指引。华税的坚持和付出也得到了业内的认可，自 2009 年开始，连续9 年荣登知名法律评级机构 Chambers、ALB“年度中国最佳税务领域律师事务所”提名榜单，并多次荣获 Chambers、ALB“年度最佳中国税务律师事务所”大奖。可以说华税成长的十年时间，是刘天永在税法领域实现自身价值的十年。这十年，完成华税的创业和资本积累只是刘天永创业计划中很小的一部分，更加有意义的事情是他成功将税法业务带入了律师行业和税务行业，让业界开始认识税务律师，了解税法行业，让整个行业知道，华税做的事情，是维护税法的公平正义，维护税法的判决，弥补税法的漏洞，做这样的事情对刘天永来说才是最有意义的。律师业二八现象，专业化是分水岭律师业二八现象，专业化是分水岭来源：“华税学院”公众号二八定律又名 80/20 定律、帕累托法则（定律）也叫巴莱特定律、最省力的法则、不平衡原则等，被广泛应用于社会学及企业管理学等，是 19 世纪末 20世纪初意大利经济学家巴莱多发现的，他认为，在任何一组东西中，最重要的只占其中一小部分，约 20%，其余 80%尽管是多数，却是次要的，因此又称二八定律。美国纽约有一家律所Wachtell Lipton Rosen&Katz，规模不是最大，创收不是最高，却被美国最具影响力的招聘排行榜 Vault 列为法律行业第一，这家所由 4 个纽约毕业的大学生在 1965 年创办，全所二百多人律师，总收入接近 10 亿美元，人均营收 300 万美元，合伙人平均收益 600 万美元，是美国盈利率最高的律师事务所。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）29高收益来自于高度的专业化，该所在创办之初，就坚定不移地走专业化发展道路，Wachtell 在公司领域长期居于第一，是公司领域特别是公司的并购重组，又特别是防止恶意并购领域的超级大所。这家律所通常只做十亿美金以上的并购案，所做案例常常成为业界典范。创办开始，律所的客户资源有限，有家客户的费用占到全所收入的 70%，但创始合伙人不认可这家客户的企业文化，以壮士断腕的决心在第二年合同届满时拒绝继续提供服务。律所发展至今，很少进行市场宣传或推广，但在业界却是无人不知，无人不晓。不少客户慕名而来，不是因为有多了解或多喜欢这家律所，而是害怕竞争对手把他们请了去。中国的律师业起步虽晚，但是也不乏成功案例，一是以金杜、君合、中伦等为代表知名大所，成立较早，多以资本、跨境业务等“高端业务”作为切入点，专业性非常强，因此大多非诉业务为主；另一类是以华税等为代表的精品所，小而美，在税法等某个专业细分领域做得最早，坚持不懈，最终形成绝对专业优势。其实，横向的业务领域并无优劣之分，传统业务做到极致也可以取得特殊的优势，专业化的核心在于业务的深度，一家律所（律师）应该在一个或几个领域上深耕，用专业度和时间获得市场认可，形成自己的核心竞争力。成为顶级专业律师，大体有两个路径，一是取得较高的门槛，进入某个顶级专业所，通常是“顶级法学院硕博 各种专业资格 通过层层面试”，经过 15 年以上发展成为核心合伙人；另一个路径是，发掘市场法律新需求、新机遇，尽早介入，毫无疑问，第二个方式可能更容易成功，或者更适合大部分律师。情形 1：别人没有做的，我在做；情形 2：别人不会做的，我可以做；情形 3：别人在做的，我做的更好；情形 4：所有人都在做的，我做得最好；有些领域虽然专业门槛高，但是假以时日，会有大量优秀的人融入，并不存在实质的障碍。相比较于第 3、4 种情形，第一种情形显然更容易成功，律师应该找到市场的需求点，并且未来需求稳定、市场容量足够大，同时还需要较高的专业门槛。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）30目前符合这一条件的，涉税法律服务是为数不多的一个，也是目前公认的蓝海领域。其背景是，国家大力推进税收法治化，用法律来科学界定国家与纳税人等方面的利益关系，推进税收征管、司法领域的法治化成为历史的必然。这一变化，对于国家、社会包括律师本身，都具有非常重要的意义。未来中国涉税法律服务市场可以容纳 3-5 万名税务/涉税律师，相比较传统律师、税务师、注册会计师等，税务律师具备税收相关法律和财务知识复合专业背景，在税务争议解决等诸多领域具有不可取代性，具有天然的优势！同时，也需要指出的是，成为一名合格的税务律师并非易事，不仅需要复合型的专业背景，更需要长期的历练，积累经验，形成自己的“绝活”，所有这些都不是可以速成的！青年税务律师的青年税务律师的 5 项修炼项修炼来源：“华税学院”公众号第 1 项修炼：专业基础律师的价值体现为专业性，一名合格的税务律师，应具备法律、税务、财务三方面的复合型知识背景，这是开展涉税业务的基础。在美国，法学院有一套成熟的税务律师培养课程体系，需要进行系统的学习。特别是，对于 90 后青年律师，要尽早做好职业规划，最好在律师实习或执业阶段的前两年，集中投入精力和时间，考取 CPA 或 CTA 资格证书，通过系统学习，打下坚实的专业基础。第 2 项修炼：业务方向涉税法律服务市场也在细分化，青年律师开展税法业务切忌眉毛胡子一把抓，要结合本人性格、兴趣、专业基础，扬长避短选取较为擅长的领域切入。从实践来看，目前涉税业务领域主要有：（1）代理纳税人处理税务争议行政、刑事案件，参与司法程序，维护纳税人合法权益；（2）为纳税人提供税法顾问、税务咨询等服务，特别是随着直接税比重的不断提高，个人税法需求迅速华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）31增加；（3）为纳税人提供税务筹划服务，包括利用税收立法以及执法的不完善、漏洞为纳税人谋取税收利益，也推动税收立法的不断完善；（4）担任税务机关等政府机关税法顾问，提高税收征管人员税法意识，降低税收征管人员的执法风险；第 3 项修炼：实务技能具备了“税务 法律”复合型专业背景，距离合格的税务律师还很远，获得客户和市场的认可，离不开丰富的实务经验，不能能够制定最优方案，还能精准预判最终效果，解决这一问题有两个路径：一是找对执业机构。对于青年律师，这一点如何强调其重要性也不为过。建议参考每年最新的权威、知名法律评级机构的推荐，到“税法”领域的顶尖所实习执业，这是一条捷径。二是加强自我学习。师傅带进门，修行靠个人。再好的平台，缺少自我的内省、深度思考、自我学习、不断实践，也是难以转化为个人的实际执业能力的。第 4 项修炼：业务拓展首先强调，不存在单纯的业务拓展，前 3 项修炼，本身也带有业务拓展的属性，试想一个专业背景好，业务技能强的专业化税务律师，本身就是一个金字招牌，会对潜在客户的心理发挥至关重要的作用，也很容易获得客户的信赖。这里说的业务拓展，是从纯粹的业务渠道来说的，整体上可以分为直接拓展和间接拓展两类，术的层面不多说，相对于所有的方式方法，客户的口碑，个人的坚持、积累更重要。第 5 项修炼：个人品牌实现品牌化，前 5 项修炼都是基础，是量变的过程，品牌化是质变。品牌是综合能力的体现和社会的整体评价，也是业务拓展的高级表现形式，是获得更高专业附加值的关键。品牌化实现的过程是自我修炼的高级阶段，需要具有核心竞争力的专业领域和看家本领，广泛参与社会活动，发挥引领作用，并获得行业、社会各界的广泛认可，不仅有知名度，更要有美誉度。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）32成为税务律师，须迈过三道坎成为税务律师，须迈过三道坎来源：“华税学院”公众号2013 年党的十八届三中全会首次明确提出“落实税收法定原则”以来，我国税收法治化步入快速发展阶段，根据中央部署，要力争在 2020 年前将现行 15个税收条例上升为法律，形成成熟定型的税收制度体系。在全面推进税收法治化和律师走向专业化的双重背景下，涉税法律服务成为蓝海市场，税务律师、涉税律师正迎来快速发展。不仅千千万万的法学院学子和青年律师有志投身于涉税法律服务行业，很多传统律师也在跃跃欲试，希望转型成为税务律师或介入涉税业务领域。对于传统诉讼和非诉律师，成为税务律师或介入高附加值的涉税业务，需要迈过以下三道坎：第 1 道坎：建立复合型知识结构巧妇难为无米之炊，律师的价值体现为其专业性，成为一名合格的税务律师，应具备法律、税务、财务三方面的复合型知识背景。这是开展涉税业务的基础，无法借助助理律师等人员完成，很难想象一个知识单一的律师，如何开展涉税业务的拓展、谈判以及实际业务。在美国，法学院有一套成熟的税务律师培养课程体系，需要进行系统的学习。建议：可以考一下 CPA 或税务师资格证书，以考促学，或者系统学习一下相关教材。第 2 道坎：构建税务律师的思维税务律师的异军突起，在于其特有的价值，并且税务师、CPA 等涉税专业人士不可替代，特别是在复杂疑难税务问题的解决中，税务律师擅长运用法律的思维，法律的逻辑、规则，重证据，重法律规则，重税法立法目的。因此通常可以取得化繁为简、拨云见日的效果。建议：律师在介入涉税业务中，应积极将自身的法律思维融入到税务问题的解决中，构建“税务 法律”思维，只有这样，才能彰显自身的核心竞争力和税务律师的比较优势。第 3 道坎：找到涉税业务切入点华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）33税务律师市场也在细分化，传统律师开展涉税业务切忌眉毛胡子一把抓，要扬长避短，结合自身的专业基础、业务方向选取较为擅长的领域切入，并通过不断的实务历练，积累经验，形成自身优势业务。目前，律师开展涉税业务主要在以下几个方面：1、代理纳税人处理税务争议行政、刑事案件，参与司法程序，维护纳税人合法权益；2、为纳税人提供税法顾问、税务咨询等服务，特别是随着直接税比重的不断提高，个人税法需求迅速增加；3、为纳税人提供税务筹划服务，包括利用税收立法以及执法的不完善、漏洞为纳税人谋取税收利益，也推动税收立法的不断完善；4、担任税务机关等政府机关税法顾问，提高税收征管人员税法意识，降低税收征管人员的执法风险；建议：每一个企业、纳税人都面临大量的涉税服务需求，只要专业扎实、过硬，对涉税服务市场需求保持高度灵敏度，你的老客户也完全会成为你涉税业务的新客户。税收法治化，律师的参与不可或缺涉税法律服务是蓝海市场，保守估计未来需要 3-5 万名专业税务律师、涉税律师全面服务于纳税人和社会经济建设，打铁还需自身硬，营销型、资源型的路径注定是行不通的，唯有扎扎实实打牢基础，结合自身专业优势，选准切入点，才能实现事半功倍的预期。特别是在全面落实税收法定、深入推进税制改革、涉税服务市场放开的背景下，是律师进入涉税法律服务市场的好时机！华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）34国内外顶尖税务律师，都是什么专业出身？国内外顶尖税务律师，都是什么专业出身？来源：“华税学院”公众号做税务律师需要复合型专业背景，那么国内外知名税务律师都是什么专业出身？在回答这个问题前，我们先扒一扒他们的“老底”吧。一、税务律师都在做什么业务？一、税务律师都在做什么业务？先看看税务律师行业最发达的美国，他们的社会参与度非常高，只要跟税法相关的事宜，税务律师都可代理客户完成，其既可为纳税人提供各项涉税咨询和筹划服务，也可代理纳税人参与行政和司法程序。根据美国新闻周刊对律师事务所税法业务的排名，McDermott Will&Emery LLP 位列第一。该所是美国第一家专门从事税法业务的律师事务所（1934 年），其主要业务分为以下几类：并购重组，联邦税收，州税和地方税，税务诉讼，税收筹划，转移定价，值得一提的是其团队内部包含有经验丰富的经济学家和注册会计师。作为国内第一家专业化税法律师事务所，华税律师事务所目前开展的业务主要包括税务争议解决、税务稽查应对、税务筹划、税务审计等服务，每个大的业务方向下，又根据具体的业务类型、行业等划分为若干个业务小组。二、税务律师是什么专业出身？二、税务律师是什么专业出身？在美国，很多税务律师都具有会计和商科经济背景，但这并非是强制性要求，而且一些律师事务所会为新招徕的无会计背景的税务律师免费提供大三、大四的会计课程。税务律师通常需要在 J.D.期间学习与税法相关的 2-4 门课程，不少打算从事税务行业的律师都会专职一年进行税法法律硕士（LL.M.in Taxation）的深造，美国新闻周刊每年都会对开设税法研究生项目的法学院发布权威排名。另外，法律学生也可以在业余或本科期间学习会计基础课程，一些大学还提供税法相关的法律诊所业务。从华税律师事务所的律师专业构成来看，作为一家公司化的专业律所，目前引入的人才大多是这样的，“校招”多是从北大、清华、人大、中国政法等国内著名法学院招聘税法研究生；同时，还会引入一些较为成熟的专业人士，主要包括：（1）具有法学背景，在知名会计师事务所或税务师事务所有工作经验；（2）具有法学背景，在税务机关有工作经验；（3）具有会计、法律复合专业背景，华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）35做过企业法务或财务。可以发现，相比较财务背景，华税律师事务所更关注法律和涉税从业经验。三、做税务律师，必须要懂财务吗？三、做税务律师，必须要懂财务吗？需要指出的是，税务律师工作的核心是，在法律风险可控的前提下，借助于税法专业知识协助客户实现税收利益最大化，会计、财务知识是律师了解企业涉税情况的手段，处于基础性、辅助性的地位。建议 1：职场新人，集中时间系统学习一下财税知识作为初入职场的“菜鸟”，最大的优势就是还有很多选择和尝试的机会，如果你已经立下鸿鹄之志，决心成为税务大律师，那么，别犹豫了，还是建议系统学习一下财务知识吧，如果有考 CPA 或税务师的计划，那更好，赶紧行动吧！建议 2：专业律师，补充专项税法实务知识合同法、公司法、并购重组等专业律师，已经火了很久了，竞争异常惨烈，自己的比较优势在哪里？与此同时，企业面临的困境是，财务不懂法，法务不懂税务，专业律师如果能在提供传统服务的基础上，附加提供税法服务，可以大大提升自身比较优势，可以有针对性的学习合同税法、并购重组税法等实务知识，提升个人专业竞争力。建议 3：传统律师，选一个易于进入的细分领域传统律师又被戏称为“万金油”律师，从国内外律师业的发展趋势看，“万金油”律师是没有“钱途”的，如果还可以“回头是岸”，建议尽快确定一个业务方向，如果选择税务律师，我们建议可以选择一个细分领域，事实上，华税内部也是进行专业分工的，税务律师也必将走向专业细分化税务争议律师、并购重组税务律师、个人所得税律师等等，对于做行政诉讼案件比较多的律师，选择税务行政诉讼方向就是一个不错的选择，然后再有针对性的补充自己的财税知识。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）36税务律师职业规划一：必读书目税务律师职业规划一：必读书目来源：“华税学院”公众号当前，国家正在落实税收法定原则，全面推进依法治国，税务法律服务的市场需求不断扩大，成为备受关注的“新蓝海”，相比较传统律师、税务师、注册会计师等，税务律师具备税收相关法律和财务知识复合专业背景，更加善于解决复杂税务问题，正逐渐成为我国高端税务服务市场的主流专业力量！据统计，在美国注册的 120 余万律师群体中，大约有 15-20 万人直接或间接从事涉税法律服务，其中在其顶级综合律师事务所中，大约有 5%为专业税务律师。同时，美国税务律师社会参与度非常高，广泛参与税收立法、司法等活动，积极维护纳税人合法权益和社会的公平正义。与美国已经发展成熟的税务律师相比，我国的税务律师还处于起步阶段，但是目前发展迅速，已经有越来越多的律师、税务师、会计师投身税务律师行业大军。知识结构如何成为一名专业的税务律师，应该具备什么样的知识构成，应该阅读哪些书目呢？其实，任何一个专业领域，需要的知识都是呈现“金字塔”状的，税务律师也不例外：1、基础类知识。比如：法理学、税法原理、行政法和行政诉讼法、税收征管法、合同法、刑法、民商法、经济法、会计学原理、财务管理基础等。2、专业类知识。比如：企业所得税、增值税、个人所得税等核心税种法律、法规解读；相关行业核心税收法规文件解读；行政法、会计核算、财务管理、公司法等深度解读。3、实务类知识（技能）。比如：合同税法实务、税务争议解决、并购重组税务、房地产、高科技企业税务风险管理和税务筹划实务等等。推荐书目有了大方向之后，然后就是“多读书、读好书”，对于基础类、专业类的知识，可以选择的范围和书籍较多，建议购买法律出版社、中国税务出版社、北京华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）37大学出版社等权威出版社出版的书籍，实务类书籍要选择有丰富实务经验的专业机构出版的专业著作。1、专业基础类书目财税法学（第二版），刘剑文主编，高等教育出版社 2012 年版税法原理（第七版），张守文著，北京大学出版社 2016 年版税收债法论，施正文著，中国政法大学出版社 2008 年版税法总论，杨小强著，湖南人民出版社 2002 年版美国联邦公司税法律制度研究，姜浩著，中国政法大学出版社 2009 年版美国联邦公司并购税收制度研究，林德木著，科学出版社 2009 年国际税法学，廖益新主编，高等教育出版社 2008 年版比较所得税法结构性分析（第三版），美休奥尔特、加布赖恩阿诺德，丁一、崔威译，北京大学出版社 2013 年版美国国际税收：案例及资料，美鲁文S安永南著，朱晓辉等译，中国税务出版社 2009 年版日本税法，（日）金子宏著，战宪斌等译，法律出版社 2004 年版税法学原论，（日）北野弘久著，陈刚等译，中国检察出版社 2001 年版税法的起草与设计（第一卷、第二卷），V.图若尼主编，国家税务总局政策法规司译，中国税务出版社 2004 年版欧盟税法导论，朱洪仁著，中国税务出版社 2004 年版税法总论(第七版)，陈清秀著，台湾元照出版公司 2012 年版税务筹划（第四版），盖地主编，高等教育出版社 2011 年版北京大学出版社税法学研究文库丛书。目前已出版的有：税法基础理论研究、WTO 体制下的中国税收法治、转让定价法律问题研究、税务诉讼中的举证责任、转让定价法律问题研究、出口退税法律问题研究、税捐正义、行政程序与纳税人基本权、税法基本问题（财政宪法篇）、所得税与宪法、纳税人权利之保护、扣缴义务问题研析、税务代理与纳税人权利、论公共财政与宪政国家、民主视野下的财政法治、国华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）38际技术转让所得课税法律问题等2、税法实务类书目中国税务律师评论（1-5 卷）（2018 年，法律出版社）中国税法疑难案件解决实务（1-3 版）（2018 年，法律出版社）中国税务律师实务（1-3 版）（2017 年，法律出版社）税收与企业战略：筹划方法（第 2 版），美迈伦斯科尔斯等著，张雁翎主译，中国财政经济出版社 2004 年版高级税收筹划（第 4 版），美萨莉琼期等著，梁云凤译，人民邮电出版当然成为一名优秀的专业税务律师，还需要在实际涉税法律服务中不断历练自己，提升自我，这是一部更大的书目！税务律师职业规划二：如何选择执业机构？税务律师职业规划二：如何选择执业机构？来源：“华税学院”公众号之前，在“青年税务律师职业规划”一、二中分别介绍了“如何顺利通过 2019税务师考试？”、“10000 小时定律”，解决了“税务 法律”的复合型专业知识后，对于青年律师而言，要想实现快速的发展，少走弯路，选对一个对的执业机构是非常、非常重要的选择比努力更重要。选择 1：专业化税法律师事务所目前国内专业化税法律师事务所还比较少，华税是 2006 年成立的，也是国内第一家专业化税法律师事务所，百分之百的业务为涉税法律服务。近几年包括北京、上海、江苏、浙江等地均成立了一些定位于专业税法服务的律师事务所。建议参考钱伯斯、ALB 等权威、知名法律评级机构的每年的最新推荐，到“税法”领域的顶尖所执业。这类律所一般是公司化管理，团队和业务精细化分工，会有专门的成熟律师来带新律师、实习律师，更重要的是，可以接触到大量实务案例，实现快速成长。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）39选择 2：国内顶尖所的税法业务部近年来，国内包括金杜、君和、中伦等一流顶尖所也纷纷成了税法业务部，一方面配合、承接本所大量优质的涉税业务，另一方面也独立开展一些以非诉为主的涉税法律业务。这些所具有成熟的税务律师、独立的税法服务团队，能接触到一流的客户资源，对青年律师等有一套规范成熟的培训、薪资体系，也是青年税务律师非常好的执业选择。选择 3：各地综合实力前三的大所我国上世纪 90 年代初期，一大批体制内法律工作者纷纷出来创办律师事务所，形成了我国律师业发展的第一个高峰。目前各地知名的综合大所大多成立于这一时期，且业务多定位于资本、涉外等专业门槛较高的领域。这类律所，经过近 20 多年的积累，在本区域均积累了丰富的中高端优质客户资源，但是目前在税法领域缺少独立的业务部门，投入的精力也不够，亟需充实这方面的业务能力和团队，是二三线城市青年税务律师执业的一个重要选择。选择 4：具有业务互补性的精品所除了走规模化发展模式外，目前各地律所发展还有一个趋势是精品化，做一家小而美的律所，规模有限，专业定位更加精准，律所带头人通常在该领域深耕多年，业内具有一定的影响力。任何律所都有业务扩张的天然需求，与综合大所“饥不择食”的横向扩张模式不同，专业化精品律所扩张一般会寻求业务的高度相关性、互补性，既有利于进攻客户，满足客户多元的需求，也可以实现律所业务规模的有序扩张。青年税务律师可以选择当地在公司法、资本、房地产、财富管理等领域的精品律所执业，借助于现有业务团队和客户资源，挖掘客户涉税需求，与原来团队共同服务好客户。选择 5：一线还是二、三线城市？很多华税学院的学员几乎都会问我们一个问题，做税务律师是不是必须在一线城市？实话实说，目前在税务律师行业发展的初级阶段，北上广深的机遇和市场潜力是其他城市不可比拟的，但有一句话说得好，机遇和挑战并存，选择一线城市的同时，也意味着选择了挑战和痛苦。高房价、交通、后续子女教育等姑且华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）40不说，作为国内律师业最发达的地区，一线城市精英荟萃，行业竞争也异常惨烈，要做好充分的心理准备。而目前二三线城市，税法业务还都刚刚开始，现阶段尽早切入，是黄金时期，非常容易成功。放在全国的层面，我国一共有 600 多个城市，几千个县，每一个城市有 3-5 名知名税务律师，每个县城有 1-2 个知名税务律师，这个还是没有问题的。选择 6：北京、上海还是深圳？华税学院有一个学员，2018 年年初就报名了我们的“税务律师培养系列”基础、中级、高级班课程，今年研究生毕业，定位于税务律师方向，最近问我们，是在北京做税务律师还是上海，他本人目前在北京，但是觉得北京官气太足，觉得上海可能更适合自己的性格。抛开个人性格因素，目前税务律师行业发展北京无疑是最好的，其次是上海，深圳税务律师的发展与其经济影响力有点不匹配。考虑到北京的首都地位和行业发展的成熟度，在北京做税务律师对全国的辐射能力更强，特别是做税务争议业务，北京会更好。上海、深圳作为珠三角、珠三角的领头羊，商业更发达，涉税市场巨大，目前市场处于快速发展期，机遇无限。税务律师职业规划三：不是抢税务师、税务律师职业规划三：不是抢税务师、CPA 的业务的业务来源：“华税学院”公众号律师开展涉税服务，要首先考虑清楚两个问题：一是律师能提供什么服务？二是律师的比较优势是什么？区别于税务师、会计师提供的传统税务服务，律师提供的应该是税法服务，或叫涉税法律服务，“税务 法律”复合型专业能力就是其最大的比较优势，去掉税法的支撑，单纯的税务服务，税务师、注册会计师更有优势。一些律师在面对企业的需求时，没有凸显自身的核心竞争力，却在税务师、CPA 更擅长的领域华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）41与其“抢”业务，是很难 PK 过他们的。经过观察发现，一些刚刚介入税法服务的律师，面临的困难，大多根源于业务定位不清晰，还没有形成自己的比较优势。新个税法改革等带来的机遇在目前涉税法律服务市场，律师开展涉税服务应定位于中高端市场，要能够提供更具专业价值的服务，特别是面向更加重视税务合规性、盈利能力强的大型企业、超高净值人士，以超高净值人士的财富管理为例，越来越离不开税务筹划。中国目前是世界亿万富豪规模第二大国家，在境内外资产透明化到来的时代，超高净值人群的财富管理是一个巨大的服务市场，而这个领域涉及诸多法律服务领域，单纯的会计师、税务师是很难真正介入或发挥主导作用的，而律师恰恰可以胜任这一角色。律师提供的税法服务，一方面是综合服务的一部分，另一方面，可以更加凸显目前税收征管规范化的要求。需要提醒一点，在提供个税法咨询筹划的过程中，不要将其和企业所得税等税种的服务对立起来，二者不仅不冲突，而是相辅相成的，个税服务市场的大客户通常都是企业主，他们的财富也大都来自经营所得，因此，个税的筹划有时需要建立在企业所得税等税种的筹划基础之上。税务争议解决服务市场潜力巨大目前我国税务行政复议、诉讼数量还很少，一个重要原因是，根据现行税收征收管理法第八十八条规定：纳税人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后才可以依法申请行政复议。“纳税前置”使得纳税人行使税务行政复议、诉讼权利的门槛过高，客观上也制约了纳税人权益保护工作的开展。有鉴于此，2015 年税收征收管理法修订草案（征求意见稿）第一百二十六条取消了税务行政复议纳税前置，保留了诉讼纳税前置，也即：先复议，对复议决定不服的，先缴税再起诉，相比较于之前的“双前置”，也是税收征管和纳税人权利救济制度的重大进步，征纳双方地位严重不对等的现状也会大为改善，税务复议案件数量也会出现大幅的增加，呼吁更多专业税务律师。当然，除了税务复议案件的代理，在税务争议化解中，税务律师还可以代理华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）42纳税人参加税务听证会、税务行政诉讼，发表专业意见；在争议解决前后端，税务律师还可以就争议事项代理企业同税务机关进行深入沟通与协调，协助纳税人依据国家赔偿法申请行政赔偿。2019 虚开刑事案件将达上万件目前，在涉税刑事犯罪案件中，占比重较高的案件主要是虚开类案件、骗取出口退税类案件和逃税类案件，其中尤其以虚开类案件数量为众。据税务总局网站数据显示，2018 年至今，全国共查处涉嫌虚开增值税发票企业超过 13.4 万户，定性对外、接受虚开增值税专用发票及其他可抵扣凭证逾 640万份，涉案税额高达 1236 亿元。根据我国行政处罚法及税收征收管理法的有关规定，纳税人的违法行为涉嫌构成犯罪的，税务机关除应依法作出行政处罚外，还应当将案件移交司法机关追究刑事责任。特别是税务总局、公安部、海关总署、中国人民银行等四部委共同部署开展打虚打骗两年专项行动以来，税务部门通过上述方式查处的相当一部分虚开案件已进入刑事程序，2019 年虚开刑事案件数量将达到上万件。实践中，在审判过程中，囿于专业性的限制，法院也多以公安机关、检察机关的意见为准，认定涉案企业和人员构成虚开，此种司法生态下的虚开犯罪认定简单、片面，没有从税法和刑法结合的角度进行专业化的判断，因而一些涉税刑事案件虽然过去多年，在司法界和法学界却仍然留有争议，例如 2003 年终审的崔孝仁案，一审法院与二审法院在事实认定并无根本差别的情况下，却作出了有罪和无罪的截然相反的判决。在目前的形势下，涉案企业和个人亟需专业税务律师的介入，提前化解风险，在司法程序中维护自己的合法权益。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）43税务律师职业规划四：优质客户在哪里？税务律师职业规划四：优质客户在哪里？来源：“华税学院”公众号之前，“青年税务律师职业规划”系列分别介绍了“如何顺利通过 2019 税务师考试？”、“10000 小时定律”、“如何选择执机构？”、“不是抢税务师、CPA 的业务”，解决了“税务 法律”的复合型专业知识、执业平台、业务定位后，对于很多律师而言，更大的一个挑战来了，业务在哪里？怎么进行业务拓展？无论拓展的形式是什么，直接的或间接的，如果用一句话总结，律师，特别是税务律师，业务拓展就是获得优质客户资源。有刚性需求比如在目前国内外资产透明化的时代，超高净值人士，对境内外资产的配置以及相关涉税事项的规划处理，已经逐渐呈现出刚需的特征。再比如，2018 年税务总局、公安部、海关总署、中国人民银行等四部委共同部署开展打虚打骗两年专项行动以来，相当一部分虚开案件已进入刑事程序，2019 年虚开刑事案件数量或将达到上万件，涉税刑事辩护就是目前的刚需。超额利润行业具有超额利润的行业，如何节税是公司面对的一个永恒主题，对税务筹划的需求也是一般行业难以相比的。典型的如房地产行业和知名投资公司，很多这种类型的公司，都组建了自己的税务服务团队，但是对于一些重大交易，基于种种考量，他们也会选择寻求外部专业税务律师的支持。对税务合规性要求高比如在涉及一方是央企、500 强等企业的并购重组中，由于一方对法律、税务、会计的合规性要求很高，交易的另一方通常也会寻求外部专业涉税服务机构的支持，一方面是为了达到对方的要求，另一方面也是希望借助专业税务律师，实现税负的合理降低。为什么选你？律师的专业服务带有很强的属人性，客户愿意买单很大程度上是对律师本人华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）44的认可。问题来了，那么多律师，客户为什么要选你？我们可以设想一下，一群人中，怎么让别人一下子认出你？对，要有属于自己标签。品牌就是专业服务的标签，构建执业机构、团队或个人的品牌要贯穿业务开展的始终，专业、市场定位、获得客户口碑，都是形成品牌的基础，但不是品牌的全部，在对外谈判、服务、拓展中，一切以维护专业品牌作为行为的根本原则和评判是非的标准，品牌高于一切。找个合作方是捷径税务律师和其他专业领域的律师都是天然的合作者，特别是公司法领域业务，存在天然的互补性，一项并购业务需要公司法律师，同时也需要一位资深的税务律师，很多华税的业务都是同行推荐来的。同时，税务律师和税务师、注册会计师也具有业务互补性，合作的空间广阔，这方面华税也进行了多年的实践。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）45律所被正式列入“涉税专业服务机构”，你还不知道？律所被正式列入“涉税专业服务机构”，你还不知道？来源：“华税学院”公众号为了落实国务院全面开放涉税专业服务市场的要求，国税总局在 2017 年 5月发布了涉税专业服务监管办法（试行），明确将律师事务所同税务师事务所、会计师事务所一起被列入“涉税专业服务机构”。同时，办法规定：税务师事务所合伙人或者股东由税务师、注册会计师、律师担任，税务师占比应高于百分之五十，国家税务总局另有规定的除外。根据办法，涉税专业服务机构可以提供的涉税业务服务包括：1、纳税申报代理。对纳税人、扣缴义务人提供的资料进行归集和专业判断，代理纳税人、扣缴义务人进行纳税申报准备和签署纳税申报表、扣缴税款报告表以及相关文件。2、一般税务咨询。对纳税人、扣缴义务人的日常办税事项提供税务咨询服务。3、专业税务顾问。对纳税人、扣缴义务人的涉税事项提供长期的专业税务顾问服务。4、税收策划。对纳税人、扣缴义务人的经营和投资活动提供符合税收法律法规及相关规定的纳税计划、纳税方案。5、涉税鉴证。按照法律、法规以及依据法律、法规制定的相关规定要求，对涉税事项真实性和合法性出具鉴定和证明。6、纳税情况审查。接受行政机关、司法机关委托，依法对企业纳税情况进行审查，作出专业结论。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）467、其他税务事项代理。接受纳税人、扣缴义务人的委托，代理建账记账、发票领用、减免退税申请等税务事项。8、其他涉税服务。办法同时规定，第 3 项至第 6 项涉税业务，应当由具有税务师事务所、会计师事务所、律师事务所资质的涉税专业服务机构从事，相关文书应由税务师、注册会计师、律师签字，并承担相应的责任。事实上，律师除了可以提供上述涉税专业服务外，还可以广泛参与税收立法，担任税务机关法律顾问，代理纳税人化解税务争议，维护合法权利。因此，在涉税专业服务领域，律师的参与度其实是最广泛的。以美国为例，美国律师于 20 世纪 30 年代起即涉足税务服务领域，目前在美国注册的120余万律师群体中，大约有15-20万人直接或间接从事涉税法律服务。美国税务律师社会参与度非常高，广泛参与税收立法、司法等活动，积极维护纳税人合法权益和社会的公平正义。只要跟税法相关的事宜，律师都可代理客户完成，其既可为纳税人提供各项涉税咨询和筹划服务，也可代理纳税人参与行政和司法程序。税务律师在税务律师在 3 个方面可以为客户带来更大价值个方面可以为客户带来更大价值来源：“华税学院”公众号什么是税务律师，简言之，从事涉税法律服务的律师就是税务律师。税务律师不是一个空洞的概念，而是有丰富的内涵，核心在于其善于利用其复合型专业背景和法律思维，去解决税务问题，特别是疑难税务问题。相比较传统律师、税务师、注册会计师等，税务律师具备税收相关法律和财务知识复合专业背景，在税务争议解决、重大交易税务安排和筹划等诸多领域具有不可取代性，具有天然的优势。实践中，发挥税务律师的专业优势，为客户带来更大的服务价值，获得市场的认可，是检验税务律师唯一的标准。一、合同思维一、合同思维华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）47核心观点：核心观点：最佳的税务方案，从来都是要做到未雨绸缪，或者从源头上杜绝潜在的涉税争议，具有超前思维和商业思维，这一点税务律师可以通过合同条款的安排和设置来实现。股权转让与资产转让，是企业并购重组的主要方式。股权转让是股东将其对公司拥有的股权转让给受让人，由受让人继受取得股权而成为新股东的法律行为，一般涉及到三方主体。在股权转让中，股权转让方须缴纳：所得税、印花税；股权受让方须缴纳：印花税（非上市公司股权出让）。目标企业不承担股权转让的税费。资产转让，转让标的是资产转让方（企业）的资产，资产转让方须缴纳：所得税、增值税、土地增值税、印花税；资产受让方须缴纳：契税、印花税。鉴于股权转让与资产转让等其他交易形式，税负差异巨大，企业在签订股权转让协议时，应清晰界定股转转让的性质，尤其对于目标公司主要资产为土地、商业地产、煤矿等情形，避免由于界定模糊引发的税务机关要求按照非股权转让形式缴纳税款的风险。同时建议，该情形下：（1）可以在交易前适当降低不动产等在整个交易中的比例，避免适用法定资产评估情形；（2）股转定价应充分考虑到不动产等公允价值。二、风险思维核心观点：二、风险思维核心观点：在制定方案的过程中，更加关注潜在法律风险点，在风险和现实中寻求平衡点，实现法律风险的可控性。近年来，随着涉税经济案件的日渐增多，通过法院强制执行拍卖、变卖被执行人资产的数量也逐年增长，拍卖环节中存在的税收问题日益显现。为了保证拍卖环节的税款征收，目前各地通行的做法是，在拍卖公告中载明“一切税费均由买受人承担”。这种“一刀切”的税务处理方式，引发了许多涉税争议，甚至导致拍卖标的物流拍。买受人往往在司法拍卖结束后才考虑到相关税收问题，巨大的税收成本是买受人不愿意承担的。但拍卖结束后，如果不及时缴纳税款，可能会影响相关资产办过户手续，这时买受人陷入了一个进退两难的境地。因此，税务律师可以协助竞买人在参与司法拍卖前，明确相关税收问题，降低自身税收风险。三、问题思维核心观点：三、问题思维核心观点：相对于税务师、会计师而言，律师更加具有问题思维，更加擅长华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）48从全局角度，以解决问题为导向，更加积极主动的需求解决之道。目前我国税收征管中，税收规范性文件事实上发挥着基础性作用，行政机关的诉求和法律立法目经常会存在一定的差异性，并会反映到税收规范性文件中。比如，企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。但是，在具体税收征管以及数量的众多的规范性文件中，对于企业可扣除项设置了种种限制，经常发生税企纠纷，特别是对于一些创新商业模式（比如销售模式、融资模式等），企业实际发生的成本支出在扣除中困难重重。解决诸如上述疑难税务问题，单纯依赖解读税法文件，十之八九是难以奏效的，税务律师的经验是，运用法律的思维，用证据和事实说话，必要情况下，借助于听证、行政复议、行政政诉讼等法律手段，多管齐下，化解税务疑难问题，以实现税收的公平正义。律师开展涉税业务，要定位中高端市场律师开展涉税业务，要定位中高端市场来源：“华税学院”公众号服务市场本无低端、中端、高端之区别，但是在实际中，各行业、各市场却被人为的分层了，形成了各大行业内的“鄙视链”，原因大概有这么几个：1、产品/服务的附加值不一样，附加值更高一般是高端市场的特征；2、进入的门槛不一样，任何人都能轻易进入市场一般被视为低端市场；3、服务对象以及付费能力不一样，服务对象财力雄厚、处于社会分配链条上游，一般具有更强的付费能力，这也是高端市场的重要特征。回到税务服务市场，律师的参与，不是律师单方面的一厢情愿，也不是律师行业拓展业务的必然，而是税收法治化发展的必然，是国家治理现代化，走向更加文明社会的需要。律师参与涉税服务市场，要解决好以下几个问题，律师能提供什么？比较优势是什么？为什么必须要有律师的参与？华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）491、第一个问题律师提供的应该是税法服务，或叫涉税法律服务，这客观上要求律师应该是税法实务专家不仅应该具有相应的专业背景，更要有丰富的实务经验。同时，客观上还要求律师要非常熟悉税收政策以及政策沿革，对行业的税务事项处理也要非常精通，具备“税务 法律 财务 行业”复合型的专业背景。这样是不是门槛太高了，没错，真正的税务律师就是这个标准，只不过税务律师也要细分化，一个人毕竟精力有限，不可能涉猎各个领域，因此税务律师应该是聚焦某个税种，或某个行业，成为细分领域的专家。2、第二个问题回答完第一个问题，第二个问题其实也回答了一大半。税务律师的专业能力，相比较传统税务服务行业，是具有比较优势的，特别是目前快速推进税收法治化，税收征管日趋规范化，要求涉税专业服务人士不仅要帮助企业节税，更要控制好法律风险，同时能够帮助纳税人利用程序法、实体法，维护纳税人的合法权益，而不是在税务机关面前绝对的被动。税务律师的“税务 法律”复合型专业能力就是其最大的比较优势，去掉税法的支撑，单纯的税务服务，税务师、注册会计师更有优势。这就是目前很多律师介入税法服务面临的困境，在面对企业的需求时，没有凸显自身的核心竞争力，却在税务师、CPA 更擅长的领域与其同台竞技，肯定时 PK 不过的。当然，根本原因还是在于还没有形成自己的比较优势，或者在专业能力上还不能胜任税务律师的称号。因此，税务律师是无法速成的，需要在专业基础、业务方向、实操技能方面等进行多方面的修炼。3、第三个问题涉税服务市场，律师的参与不是可有可无的问题，是必须、必然要参与。律师不仅可以为纳税人提供各类税法咨询、税务筹划、税务争议解决服务，提高纳税人税法遵从度，还可以广泛参与税收执法、司法、立法活动，这是其他专业人士无法替代的。因此，中国税收法治化的过程必然也是数万律师介入税法服务的过程。以上几点，总结可以发现税务律师是一个高门槛、专业要求更高的行业，也华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）50决定了律师开展涉税服务应定位于中高端市场，要能够提供更具专业价值的服务，特别是面向更加重视税务合规性、盈利能力强的大型企业、超高净值人士。律师拓展涉税业务的律师拓展涉税业务的 3 个切入点个切入点来源：“华税学院”公众号当前，涉税专业服务市场日趋开放，在全面深化财税体制改革、全面推进依法治税的国家战略背景下，涉税法律服务正迎来历史性重要“窗口期”，也为渴望转型、走专业化发展道路的律师事务所和律师提供了前所未有的机遇。从华税的经验看，律师拓展涉税业务建议从以下三个业务切入，突出比较优势，假以时日，就能把握住涉税法律服务市场的新蓝海。一、税务争议代理一、税务争议代理与发达国家相比，我国的税收立法层级较低，上位法简单，包容性小，在税收征管中大量部门规章、内部规范性文件在实际发挥作用，由此带来税务机关执法的自由裁量权过大；另一方面，从实践中看，一些违背税法原理、侵害纳税人合法权益的案例时有发生。税务争议救济程序作为化解税企矛盾的法定渠道和纳税人权益保护的法律武器正发挥越来越重要的作用。2016 年华税代理了这样一个案子，内蒙古一家煤矿企业，涉嫌虚开增值税发票，金额高达十几个亿。在委托给华税以前，也有律师团代理过这个案子，因为在税法方面专业度有限，诉讼策略不是很成功。这家企业是当地的大型煤矿家族性企业集团公司，被批捕的嫌疑人又多为亲属关系，其中最棘手的指控就是涉嫌虚开增值税发票罪的罪名。客户慕名找到华税，我们从虚开增值税发票犯罪的主观故意、危害后果等方面做了大量的研究和论证，提供了专业的辩护方向和策略。并积极与侦查机关、公诉部门进行了坦诚的沟通。最终，在翔实的证据和专业分析面前，公诉人认可了我们的意见，虚开增值税发票的罪名不成立，取消了涉嫌虚开增值税发票罪的指控，被告人只构成逃税罪。虚开增值税发票和逃税在刑法规定中虽然都构成犯罪，但是刑事处罚的结果华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）51差别很大，虚开最高是无期徒刑，逃税最高也是三年以上七年以下。这个案件改成逃税之后，涉嫌逃税的金额也只有几百万，后来当事人也都做了取保候审，这个案子充分彰显了专业税务律师对维护纳税人合法权益的重要性。二、重大交易税务规划二、重大交易税务规划在企业商业行为中，最为常见的就是签署商业合同，然而，很多经营者并没有意识到合同与纳税内在的联系，更没有通过优化涉税条款进行节税筹划。比如，在并购重组中，我们建议增加涉税担保条款。股权转让中，股东将有历史遗留问题（漏税、偷税、逃税等或有税务争议）的公司转让给了后续股东，在此情况下，税务机关会向欠税的主体公司追缴税款，因此，新股东最终可能成为“替罪羊”（事实上，也发生了很多类似的案例）。为了防范此类风险的发生，通常应该在并购前进行税务尽职调查，并应在股权收购合同中增加“涉税担保”条款，承诺目标公司税务健康，并愿意承担未来可能发现由前股东存续中发生的欠税等涉税问题。再比如，并购交易中经常会涉及到对赌协议条款。“对赌协议”通常作为“股权收购协议”或者“资产收购协议”的补充协议，是投融资双方在签订并购协议时，由于双方信息不对称，对于未来不确定事项的约定，一般以目标公司的业绩作为对赌条件。当达到约定的业绩，融资方可以行使一定的权利；当约定的业绩条件未达到，投资方可以行使一定的权利。签署对赌协议中，有一个巨大的税务风险，也即对于对赌协议涉及的“收益”在目前税法环境下可能被当即征收企业所得税、个人所得税，但是按照会计确认原理和税法公平公正原则，以及国外的立法，是不合理的，因此，交易双方在签署对赌协议时，应充分考虑到上述因素，在会计确认和税务处理方面协调一致，统筹规划涉税问题，推迟纳税时间。相比较于税务师和会计师，律师在合同拟定等方面具备突出的专业优势，不仅可以协助企业拟定优化合同涉税条款，还可以整体全局考量、提前规划企业的架构，实现税务上最优，同时充分考虑后续融资、投资退出等事项的税务处理。需要提示的是，这一块业务做深做细需要和行业充分结合。一方面，税务是和商业模式、合同紧密相关的，每个行业的商业模式、规则也是千差万别的，特定时候，就是设计税收方案的关键点，而这一点也需要对行业有充分的了解和把握。另一方面，很多税收法规政策的出台就是针对特定行业的，诸如房地产、高华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）52科技、金融等行业的税收政策，没有深入的把握是无法为企业提供优质涉税法律服务的。三、担任税法顾问三、担任税法顾问根据我们的经验，大中型企业日常涉税事项处理中，经常需要外部专家的支持，比如近期，一家税法顾问单位就“留存收益分配”进行咨询：A 公司留存收益 6 亿元，共五个股东，其中 4 个是法人，1 个是公司高管持股的合伙企业；五个股东共同约定：6 亿元留存收益全部分给合伙企业，但条件是未来三年 A 企业的业绩达标，不达标要退回。这 5 亿跟业绩挂钩了且超出持股比例分得的部分，税务上是否有可能被税务认定为薪金所得吗？有何建议？根据税法顾问合同，我们在 24 小时通过邮件提供以下咨询意见，供企业参考：“留存收益”本身属于公司资产的一部分，不属于工资薪金，个人所得税法实施条例中，对“工资薪金”的界定为“工资、薪金所得，是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得”。对于留存收益分配，税法上，建议可以参考 国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告（国家税务总局公告 2011 年第 34号）第五条“投资企业撤回或减少投资的税务处理”的相关规定：投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得；其余部分确认为投资资产转让所得。此外，律师还可以积极去担任税务机关的税法顾问。中共十八届四中全会 决定提出：“积极推行政府法律顾问制度，建立政府法制机构人员为主体、吸收专家和律师参加的法律顾问队伍，保证法律顾问在制定重大行政决策、推进依法行政中发挥积极作用”。事实上，目前各地省市税务机关大都外聘了律师担任法律顾问，但是，由于专业税务律师的稀缺性，目前大多数税务机关的法律顾问更多的还是从行政执法程序上提供法律意见，鲜少涉及具体征管实体税收问题，这一点恰恰是税务律师大有可为的领域（完）。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）53青年税务律师，为什么会“饿死”？青年税务律师，为什么会“饿死”？来源：“华税学院”公众号近年来，中国税务律师行业取得长足的发展，特别是年月华税推动全国律协设立财税法专业委员会以来，通过举办“中国税务律师暑期学院”、“中国税法论坛”等公益性培训、论坛，使得税务律师在执业律师规模、专业水准、服务能力、社会贡献、社会认可度等方面都实现了历史性突破。但是，从整个行业发展来看，还处于初级阶段。近几年，有很多具有“税务 法律”复合型专业背景的青年律师，抱着满腔热情，投身于税务律师行业，很多已经崭露头角；也有部分律师，对于税务律师的认知，有一些不理性、不成熟的看法，以至于对职业未来产生了动摇，也给部分正在准备投身税务律师行业的青年人带来的困扰，为此，有必要让大家对税务律师有一个客观、理性的认知，毕竟，国家的税收法治化，律师的参与是不可或缺的，青年律师又格外重要。什么是税务律师？简言之，从事涉税法律服务的律师就是税务律师。税务律师不是一个空洞的概念，而是有丰富的内涵，核心在于其善于利用其复合型专业背景和法律思维，去解决税务问题，特别是疑难税务问题。一个合格的税务律师，应该是获得了市场、客户的认可。8 个错误的认知1、专业优越感很多初入行的税务律师总是觉得自己优于税务师、注册会计师，一个可能的理由是自己同时具备律师、CPA 专业资格。以前有本畅销书北大等于 0，同样道理，在专业资格和专业人士之间，还相差甚远。这种思想本质上是错把门槛当做竞争力，商业大佬难道都是商科出身么？马云不是，任正非不是，马化腾不是，李彦宏好像也不是，他们如何成功的机场书店里有很多对他们的介绍，可以看一看他们奋斗史、“屈辱史”。建议：专业资格证只是门槛和基础，并不是市场优势。市场和客户都是理性华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）54的，很多税务师、CPA 是涉税服务领域的实战专家，很多对税法也有深入的研究，客户有什么理由去更加信赖一个仅有更多专业资格证的律师呢？2、客户不了解税务律师的价值不可否认，市场和客户对一个新的专业服务领域的认知需要一个过程，但是目前相对于十几年前华税创立时，社会对税务律师的认知已经有了很大的进步，特别是在一线城市，税务律师完全具备和任何涉税专业机构同台竞技的环境。建议：可能不是客户不了解你，而是你不了解客户。3、税务律师就是挣大钱的任何一个专业服务领域都存在“二八”现象，唯有处于金字塔顶端的才具备最高的溢价能力，这些人通常都是“第一个吃螃蟹的人”，已经具有很高的知名度和影响力，但是别忘了他们是如何走到现在的：一是具有超强的洞察力，察别人未察，二是具备超人的毅力，同时在发展的过程中要不断创新，以市场为导向。再看看美国的税务律师，数据显示，2014 年美国律师的年薪中位数是 75,803 美元。税务律师的年薪中位数为 99,690 美元，税务律师起薪在 55,000 美元到83,000 美元之间，经验水平和城市差异会影响税务律师的薪资水平，其中最重要的影响因素是执业经验。建议：在你还没“挣大钱”的时候，更多的是要反问自己：我投入了多少时间精力，我能给客户带来什么价值？我的服务能被轻易取代么？4、税务律师只能做争议不知道这一看法从何而来，至少从国内外实践来看，这一看法不符合事实。作为国内第一家专业化税法律师事务所，华税发展的前 5 年是以非诉为主的，2008 年成功抓住了新企业所得税法颁布实施的机遇，为一大批优质的高科技企业提供了一整套专项税务筹划服务。此外，包括金杜、中伦等律所的税务部门，也是以非诉为主的。再看一下美国，目前在美国注册的 120 余万律师群体中，大约有 15-20 万人直接或间接从事涉税法律服务，在税务筹划、兼并收购、税务争议解决等方面提供专业涉税法律服务。以兼并收购为例，税务律师主要提供的专业服务包括：前期税务架构分析筹划、税务尽职调查、协议税务审阅、税务条款谈判与修改、整华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）55合中的税务问题、交割后税务争议事项等。与此同时，美国税务律师社会参与度非常高，广泛参与税收立法、司法等活动，积极维护纳税人合法权益和社会的公平正义。5、企业不敢和税务局打官司诚然，目前全国范围内一年的税务复议、诉讼案例只有几千件，但是需要提示的是，每年我国爆发的税务稽查案件多达六十余万起，特别是，税务机关正不断加强税务稽查力度，借助“金三”全面上线积极推进稽查信息化，采取税警联合办案等新举措。税务稽查人员通常专业能力较强，稽查经验丰富，面对税务稽查，如何避免事态恶化和潜在的经济损失，有效化解税务稽查危机，是每一个被稽查企业需要慎重对待的问题。此外，据国税总局网站数据显示，2018 年至今，全国共查处涉嫌虚开增值税发票企业超过 13.4 万户，涉案税额高达 1236 亿元。特别是税务总局、公安部、海关总署、中国人民银行等四部委共同部署开展打虚打骗两年专项行动以来，税务部门通过上述方式查处的相当一部分虚开案件已进入刑事程序，据预测，2019年虚开刑事案件数量将达到上万件。很多企业面对税务稽查、涉税刑事风险时，是非常需要专业税务律师协助的，可是他们往往不知道如何找到专业的税务律师？世界上并不缺少美，而是缺少发现美的眼睛！6、客户不愿意付费一些华税学院的学员反应，与客户见面后，为客户提供咨询，客户都是满心欢喜，可是就是签不了单。不能签单说明这个业务还不足以让客户买单，或者谈判能力还有待提升。在和客户前期见面磋商中，核心一点应该是让客户对你的专业能力、完成项目胜任力产生信任，这包括你的言谈举止、成功案例展示、定价策略、谈判能力等等，而绝不是仅仅向他传达你具有多么丰富的专业知识。建议：在社科类专业服务领域，知识往往是廉价的，经验和解决问题的能力却是无价的。7、涉税服务机构太多，没有客户找我华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）56其实，成功和不成功的专业人士，最大的差别往往不是专业能力，大咖律师通常综合能力都很强，有视野、有格局，且往往具有企业家的很多特质。建议：要有品牌意识、市场意识、商业思维，现有业务和客户就是你的起点；每一次税改也都会孕育新的业务机会。8、中国和美国不同，税收法定在中国不现实目前中国的税收法治化，已经上升为国家战略，中央明确提出“落实税收法定原则”，其原因在于，在推动国家治理体系和治理能力的现代化和法治化进程中，税收治理的法治化和现代化占据着关键地位。全面落实税收法定原则，除了完善税收立法、提高立法层级外，更加重要的是征税合法，即税务机关必须严格按照法律规定的课税要件和征纳程序来征收税款，不允许随意加征、减征、停征或免征。税收法治化，千千万万的律师的参与也是不可或缺的，青年税务律师终将挑起大梁！三点建议一是解决好生存和发展的问题，找到适合自己的发展平台，在发展中解决问题。二是选好业务切入点，提供有竞争力的服务，形成比较优势，树立品牌和市场意识。三是行胜于言，“不积跬步，无以至千里”，机会从来都是勇敢者闯出来的！律师如何进军新个税法服务市场？律师如何进军新个税法服务市场？来源：“华税学院”公众号新个人所得税法自 2019 年 1 月 1 日正式实施，已经半年多了，相比较于个税的改革征程和税收治理现代化，这仅仅是万里长征迈出了第一步。本次个税法修订是其 1980 年实施以来改革力度最大、涉及面最广、影响最华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）57为深远的一次。在实体上，初次建立起综合与分类相结合的税制，将居民个人四项劳动性所得合并为综合所得，增加与纳税人生活息息相关的专项附加扣除，建立综合所得年度汇算清缴制度等。在征管上，引入纳税人识别号、离境清税、反避税、政府部门间涉税信息交换等措施。完全实现新个税法的立法目的将是一个长期的过程，不仅需要各种配套文件的颁布实施，还需要各项征管措施的实际落地，但这些都不能改变一个基本共识：新个税法的实施正孕育着一个空前的、涉及亿万人的税法服务蓝海市场。特别是在中央落实税收法定原则、建设法治国家的背景下，任何一个律师都不应也不能忽视这一点。定位中高端市场，发挥“税务 法律”专业优势单纯的、传统的税务服务，税务师、注册会计师较律师更有优势。因此，“税务 法律”复合型专业能力是律师提供税务服务的核心竞争力和比较优势，以下两个服务市场，律师可以重点关注：1、为超高净值人士提供财富管理、传承的综合法律服务。中国目前是世界亿万富豪规模第二大国家，在境内外资产透明化到来的时代，超高净值人群的财富管理是一个巨大的服务市场，而这个领域涉及诸多法律服务领域，单纯的会计师、税务师是很难真正介入或发挥主导作用的，而律师恰恰可以胜任这一角色。律师提供的税务服务，一方面是综合服务的一部分，另一方面，可以更加凸显目前税收征管规范化的要求。2、资本交易税务争议服务。目前，税务争议案件正在不断增加，税务争议救济程序作为化解征纳双方矛盾的法定渠道和纳税人权益保护的法律武器正发挥越来越重要的作用，在税务争议化解中，税务律师具有天然的优势，特别是针对股权转让、金融投资等领域产生的税务稽查、争议解决服务，律师理应当仁不让。与现有业务衔接，提升专业服务的溢价能力当前律师专业化已是大势所趋，衍生出各个领域的专业律师，在部分专业法律服务领域，与税法具有天然的紧密关系，这一部分律师，如果能够恰当的在其服务中引入税法服务，不仅会提高客户黏度，还会大大增加原有业务的服务附加华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）58值，典型的如：1、财富管理与传承律师。目前，在这个领域，如果缺少了税法的考量，可能会错失一些高附加值的业务，客户也难以满意。2、股权律师。在提供股权架构设计、股权激励方案、股权投融资服务等过程中，如果增加税法的专业支撑，会带来更加具有吸引力的服务方案，也可以大大提升专业服务价值。3、金融保险律师。通过金融保险等工具，实现资产配置多元化是目前很多富人的选择，不同的资产配置在税收上也有不同的待遇，需要有专业的方案。4、影视媒体等行业律师。影视媒体等特定行业聚集大量的财富人士，这些人恰恰就是个税服务市场的“富矿”。需要提示的是，在提供个税法咨询筹划的过程中，不要将其和企业所得税等税种的服务对立起来，二者不仅不冲突，而是相辅相成的，个税服务市场的大客户通常都是企业主，他们的财富也大都来自经营所得，因此，个税的筹划有时需要建立在企业所得税等税种的筹划基础之上。当然，巧妇难为无米之炊，律师介入个税法服务蓝海市场，要做好学习的准备，如果立志成为一名税务律师，那么你无疑选择了一条长期的学习之路。税务律师如何向客户取费？税务律师如何向客户取费？来源：“华税学院”公众号必须明确一点，收费的高低根本上并不取决于客户实力大小、律师知名度等因素，而是取决于你和你的方案能给客户带来多少价值。小客户不代表不能支付高额的费用，小律师也不代表不可以收取一笔几百万的费用。取费标准的合理性，主要看能否给客户提供了远超服务费用的价值，当然，你的方案不能被同行轻易替代，高收费得有“绝活”，如果因为客户付费能力没有签约，不要纠结，那就去找到你真正的客户。战略免费，战术收费华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）59一个困扰很多税务筹划服务人士的问题是，不向客户透漏方案细节，无法获得客户的信赖，很难谈成业务；一旦透漏太多，却又立刻丧失了客户，客户自己干去了。一个基本的思路是，战略免费、战术收费。告诉客户你能达成的节税额和落地的效果，展示你实现这一目标的优势，特别是你曾经做过的成功案例，给客户确定性，至于方案的细节，按照商业规则，签约后再说。谈判空间不要超过 10%在谈判之前对取费的标准要深思熟虑，只有这样，谈判中才能胸有成竹，从容应对。很多情形下，客户的第一次咨询就意味着谈判的开始，谈判的过程是反复博弈的过程，任何一方的摇摆不定和随意性都会带来非常负面和不利的效果。税务筹划者不但要对自己的方案非常了解，更要了解其对客户的价值所在，在此基础上，策划、组织谈判。实践中，客户不断会试探取费的底线，建议不要轻易降低费用，更不要主动降低，即使降低也不要立即降低，幅度不要超过 10%。节税额取费模式税务筹划多年来备受追捧的一个核心原因是，税务筹划业务为客户带来的价值是可以量化的，因此服务收费也是可以量化的。按照节税额收费需要注意以下几点：1、通常适用于非常规业务，属于专项税务筹划，或者是一个系统税务筹划。2、节税额的计算，也即客户自身方案缴纳税负和筹划方案计算的税负之差。3、取费的比例没有统一的标准，一般 10%-30%不等，具体还要品牌力、客户付费能力、落地的难度、不确定因素，等等。计时收费模式这是欧美以及香港地区很多税务律师喜欢采取的一个方式，一般针对日常典型税务问题，采取咨询的方式就能实现，或者通过方文本工作方式就可以完成，比如帮助客户审查修改重大合同涉税条款等。计时收费的标准和律师本人的声望、执业年限等有比较大的关联性，因为不同律师花费时间的机会成本是不一样的，从客户的角度，占用了一名知名税务律师时间，支付更多的费用，也是理所当然的。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）60固定费用模式这个以常年顾问为主，事实上，在为客户提供常年税法顾问中，大多数属于咨询，也有一部分筹划，一般针对日常典型税务问题。需要提醒的是，对于非典型业务以及专项税务筹划，一般不要纳入常年顾问的收费范围。最后需要指出的是，开展税务筹划的底线是不能违法，既要掌握扎实的税法专业知识，在税务筹划的实施过程中，还需要和多部门沟通协调，成功的税务筹划都是技术和艺术的统一体。律师、税务师业务合作的律师、税务师业务合作的 3 个模式个模式来源：“华税学院”公众号律师介入涉税专业服务的时间较晚，一方面要充分发挥其“税务 法律”复合型专业背景的优势，在税务争议解决等方面弥补市场供给的不足，另一方面也可以与税务师进行广泛的、形式多样的合作。具体而言，有以下三种模式：跨界融合开展紧密型合作在这方面，华税是跨界合作的首倡者和积极推动者，华税旗下拥有国内第一家专业税法律师事务所，同时于 2015 年整合了国内数十家税务师事务所。华税在税务法律服务领域多有建树，特别是在税务争议解决、海外投资、上市融资、并购重组、资本运作等税务筹划领域具有较大的优势，而各区域税务师事务所在涉税鉴证、税务代理、代理记账等领域更为擅长，华税与各合作方业务类型具有较大的互补性，带来更多的合作机会。同时，律师也可以和税务师共同设立税务师事务所，成为股东。根据国税总局在 2017 年 5 月发布的涉税专业服务监管办法（试行）：税务师事务所合伙人或者股东由税务师、注册会计师、律师担任，税务师占比应高于百分之五十，国家税务总局另有规定的除外。业务协同优势互补，共同开展涉税业务华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）61涉税服务市场客户的需求是多元化的，就如同公司开展上市、进行并购交易一样，不仅需要会计师事务所的参与，还需要律师事务所的参与，同时需要会计师、律师进行协同开展工作。客户涉税服务需求的范围一般涵盖：日常税务咨询、涉税鉴证、专项税务筹划、特定行业税务疑难问题化解、税务稽查、检查应对、税务司法鉴定、税务争议解决等等。客户的上述需求，单纯的税务师或律师都无法满足，实际中，很多企业就需要同时需求多家服务机构。律师、税务师完全可以结对子，共同服务一家客户，通常税务师在传统涉税鉴证、税务咨询等方面具有突出的优势，而在税务稽查应对、税务司法鉴定、税务争议解决等方面，专业的税务律师可以发挥其优势，与税务师开展合作。业务推介渠道资源合作、对接涉税服务市场日趋开放，涉税服务市场的容量也足够大，特别是在个人所得税、增值税、税收征管法等全面改革的背景下，涉税服务市场正在走向一个亿万级潜在客户的服务市场。国内外律师、会计师事务所之间在渠道方面实现成功合作的案例非常多，好的经验值得借鉴，律师、税务师由于业务的互补性，在渠道上开展合作也是完全可行的，这方面，华税也积累了丰富的经验。税务律师赢得优质客户的三个关键税务律师赢得优质客户的三个关键来源：“华税学院”公众号在中央明确提出积极“落实税收法定原则”以来，我国税收法治化步入快速发展阶段，2019 年，在现行 18 个税种中已制定了 9 部实体税法基础上，城市维护建设税法、契税法、土地增值税法、印花税法、消费税法、增值税法、关税法等多部税法已在征求意见或已经纳入近期立法安排。与此同时，为了落实国务院全面开放涉税专业服务市场的要求，国税总局在其发布的涉税专业服务监管办华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）62法（试行）中，明确将律师事务所同税务师事务所、会计师事务所一起被列入“涉税专业服务机构”。税收法治化的大背景在现实中的折射是，税务机关在征管、稽查时更加谨慎了；企业在开展税务管理时，也越来越“小心”了。在此背景下，税务律师以及涉税律师逐渐获得客户和市场的青睐，从实际来看，优质客户最终选择律师来解决税务问题，主要取决于以下三个因素：一、知名度一、知名度为什么把“知名度”放在第一位？因为“知名度”或“品牌”往往是社会对一个组织或个人的综合评价。特别是在高端涉税专业服务领域市场，通常是非常封闭的，优质大客户在选择服务机构之前，会根据各种权威排名、行业标准等圈出 3 到 5 个不等的备选对象，没有知名度，可能都进入不了人家的“法眼”，你说重要不重要。如何才能具有知名度，这应该没有特定的模式，可能是因为一个案例，名声大噪，也可能是默默耕耘数十载，终究破茧成蝶，实现质变。与此同时，由于律师要通过律师事务所开展业务，因此，律师所在执业机构的社会品牌影响力也是非常关键的。二、专业度二、专业度在签约之前，客户对专业度的判断大体来自一个人的专业背景，相关著作或研究，以及商务洽谈中的直觉判断。需要特别提醒一点的是，目前企业的税务问题基本都是由财务部门处理的，因此，税务律师最多打交道的是财务总监，这对于很多没有财务、税务专业背景和实操经验的人来说，是非常致命的，很容易暴露自己对企业财税具体问题的生疏，也很容易在专业度上被对方质疑。因此，要想赢得客户的信任，通常要先赢得财务总监的信任，能够顺畅的沟通具体财税业务问题，同时要在税法实务领域明显超越他。三、比较优势三、比较优势税务律师的产生和发展都是源于其特有的社会价值。区别于税务师、会计师提供的传统税务服务，律师提供的应该是税法服务，或叫涉税法律服务，“税务 法律”复合型专业能力就是其最大的比较优势，去掉税法的支撑，单纯的税务服务，税务师、注册会计师更有优势。一些律师在面对客户咨询时，没有凸显自华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）63身的核心竞争力，却在税务师、CPA 更擅长的领域与其“抢”业务，是很难 PK过他们的。经过观察发现，一些刚刚介入税法服务的律师，面临的困难，大多根源于业务定位不清晰，还没有形成自己的比较优势。通过以上分析，可以发现税务律师是一个高门槛、专业要求更高的行业，也决定了律师开展涉税服务应定位于中高端市场，要能够提供更具专业价值的服务，特别是面向更加重视税务合规性、盈利能力强的大型企业、超高净值人士。纳税前置取消后，税务行政复议案件会爆发吗？纳税前置取消后，税务行政复议案件会爆发吗？来源：“华税学院”公众号当前，由于税法的不尽完善和基层执法水平所限，在税法的执行中侵害纳税人合法权益的情况时有发生，在强化税法保障国家财政收入职能的同时，应当加大力度保护纳税人的合法权益，以进一步体现税法的公平与正义。目前我国税务行政复议、行政诉讼的案件数量还很少，一个重要原因是，根据现行税收征收管理法第八十八条规定：纳税人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后才可以依法申请行政复议，见下图：华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）64税务争议领域的“纳税前置”的规定使得纳税人行使税务行政复议、诉讼权利的门槛过高，客观上也制约了纳税人权益保护工作的开展。根据 行政诉讼法的规定，当事人可以先申请复议，对复议决定不服的再起诉，也可以直接起诉，除非法律、行政法规另有规定。也有知名学者撰文指出，先提供担保才能取得申请复议和诉讼的限制规定，这在很多国家被认为是违宪，剥夺公民权利的行为，应该给予废弃。有鉴于此，2015 年税收征收管理法修订草案（征求意见稿）第一百二十六条取消了税务行政复议纳税前置，保留了诉讼纳税前置：第一百二十六条：纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上和直接涉及税款的行政处罚上发生争议时，可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，应当先依照复议机关的纳税决定缴纳、解缴税款或者提供相应的担保，然后可以依法向人民法院起诉。也即：先复议，对复议决定不服的，先缴税再起诉，相比较于之前的“双前置”，也是税收征管和纳税人权利救济制度的重大进步，会带来税务行政复议案华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）65件的爆发。据悉，近年来我国每年的税务行政复议案件不足 2000 起，与每年我国数十万件税务稽查案件相比，仅占 0.3%，与其他国家相比，这一比例明显偏低，“先缴税后复议”制度的破除，无疑为纳税人合法权益的维护筑起一道强有力的制度保障，征纳双方地位严重不对等的现状也会大为改善，税务复议案件数量也会出现大幅的增加，可以说，相关税务服务机构有望迎来无限的服务市场，呼吁更多专业税务律师。当然，除了税务复议案件的代理，在税务争议化解中，税务律师还可以代理纳税人参加税务听证会、税务行政诉讼、为纳税人提供涉税刑事诉讼辩护，发表专业意见；在争议解决前后端，税务律师还可以就争议事项代理企业同税务机关进行深入沟通与协调，协助纳税人依据国家赔偿法申请行政赔偿。劳务派遣：虚开刑事风险集中爆发劳务派遣：虚开刑事风险集中爆发来源：“华税学院”公众号劳务派遣公司为了满足用工单位对于各类灵活用工的需求，将员工派遣至用工单位，接受用工单位管理并为用工单位提供劳务，此种用工方式可以有效降低企业用工成本与用工风险，在电信、石油、电力、房地产等领域被广泛应用，劳务派遣用工方式下，劳务派遣单位可以选择差额计税，仅就实际取得的服务费申报纳税。用工单位在未接受劳务派遣服务的情形下，接受派遣公司虚开发票，或存在真实劳务派遣服务，接受数量、金额不实的增值税发票，双方均面临偷税行政责任及虚开刑事责任且互相牵连。一、近期案例一、近期案例1、上海 XX 劳务有限公司,经国家税务总局上海市税务局第三稽查局检查，发现其在 2016 年 02 月 04 日至 2018 年 05 月 02 日期间，主要存在以下问题：对外虚开普通发票 1827 份，票面额累计 16654.13 万元。依照中华人民共和国税收征收管理法等相关法律法规的有关规定，对其处以罚款 50.00 万元的行政处华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）66罚，并依法移送司法机关。2、上海 XX 建筑劳务有限公司，经国家税务总局上海市税务局第三稽查局检查，发现其在 2017 年 07 月 04 日至 2018 年 03 月 30 日期间，主要存在以下问题：对外虚开普通发票 51 份，票面额累计 434.48 万元。依照中华人民共和国税收征收管理法 等相关法律法规的有关规定，对其处以罚款 50.00 万元的行政处罚，并依法移送司法机关。3、上海 XX 建筑劳务有限公司，经国家税务总局上海市税务局第三稽查局检查，发现其在 2017 年 07 月 19 日至 2018 年 03 月 30 日期间，主要存在以下问题：对外虚开普通发票 307 份，票面额累计 2768.11 万元。依照中华人民共和国税收征收管理法等相关法律法规的有关规定，对其处以罚款 50.00 万元的行政处罚，并依法移送司法机关。4、上海 XX 人力资源管理有限公司，经国家税务总局上海市税务局第二稽查局检查，发现其在 2015 年 01 月 01 日至 2018 年 09 月 30 日期间，主要存在以下问题：对外虚开增值税专用发票共计 100 份，金额 999.77 万元，税额 159.96万元。依照中华人民共和国税收征收管理法等相关法律法规的有关规定，对其处以罚款 50 万元的行政处罚，并依法移送司法机关。5、上海 XX 人力资源管理有限公司，经国家税务总局上海市税务局第二稽查局检查，发现其在 2017 年 06 月 19 日至 2018 年 09 月 30 日期间，主要存在以下问题：对外虚开增值税销项发票 100 份,金额 996.98 万元，税额 169.49 万元。依照中华人民共和国税收征收管理法等相关法律法规的有关规定，已作出税务行政处理决定，并依法移送司法机关。今年 8 月，公安部召开新闻发布会就公安机关联合税务等部门共同打击整治涉税违法犯罪工作情况答记者问，就中央电视台记者提问打虚打骗两年专项行动下半场公安部门将采取什么样新的行动，公安部经侦局局长高峰提出了三大举措与三大技术。二、三大举措二、三大举措公安部经侦局局长高峰指出，为了做到对涉税违法犯罪活动保持不间断的高压打击，在 2019 至 2020 打虚打骗专项活动的下半场，公安机关将有三大举措：第一，继续强力推进信息化建设、数据化实战。早在五六年前，为了应对高华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）67发经济犯罪活动，公安部经侦局就倡导实施信息化建设、数据化实战。经过这些年的不懈努力，公安部经侦局已经形成了一套行之有效的情报导侦工作机制。第二，进一步健全打击涉税违法犯罪工作机制。公安部经侦局将在全国组织百个城市经侦部门，集中开展对涉税犯罪的情报导侦工作，作为今后一段时期打击涉税违法犯罪主战力量，进一步激发基层战斗力和打击效能，夯实打击涉税犯罪长效机制基础。第三，进一步加强警税合作。充分发挥两个部门的优势作用，做到优势互补，通过联合行动，共同打击涉税违法犯罪活动。三、三大技术三、三大技术公安部经侦局局长高峰指出，公安机关汇聚各种经济数据，导入研判平台和研判模型，进行聚变式的研判，生成大量犯罪线索，再实施裂变式打击，彻底改变了传统的侦查模式。这个研判平台和研判模型即是公安机关构建的数据反应堆。为了实现更大的打击成果，公安机关正在致力于做强三大技术：一是违法犯罪资金穿透分析技术。虚开犯罪的一个明显特点是资金回流，抓住犯罪单位资金流转情况，便可以把握虚开的重要线索。二是企业基因测序技术，用以更好发现空壳公司，实施精准打击。三是非法软件识别锁定技术。以上表明国家对虚开骗税仍然持零容忍态度，一旦涉及虚开骗税，刑事责任严峻，企业应当及时进行税务风险自查，排除虚开风险。企业家涉税犯罪，“虚开”高居第一企业家涉税犯罪，“虚开”高居第一来源：“华税学院”公众号当前，面临经济下行压力，中央层面多次强调对民营企业、民营企业家的保护，2019 年 12 月 22 日，中共中央、国务院下发关于营造更好发展环境 支持民营企业改革发展的意见，2019 年 4 月，最高检检察长张军提出“不捕不诉”，两高也发布典型案例贯彻落实。虽然中央层面一再强调对民营企业、民营企业家的保护，但另一方面，对企华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）68业、企业家涉税刑事犯罪也必须予以追究，企业一旦涉及税收违法，税务机关、办案机关必须对企业账簿、银行账号等进行扣押、查封，案件侦办之初对涉及事项、数额的不确定性又极易引发超范围问题，这与民营企业、民营企业家的保护不可避免的存在冲突，2020 年度企业面临的涉税风险依然存在，且有增无减。一份研究报告一份研究报告2018 年 4 月，北京师范大学中国企业家犯罪预防研究中心、刑事法律科学研究院联合举办了第六届企业家刑事风险防控高端论坛，在论坛上发布了一份引人注目的报告2017 企业家刑事风险分析报告（以下简称“报告”），该报告以 2017 年企业家犯罪数据为蓝本，2017 年国有和民营企业家共涉及 84 个具体罪名，触犯刑法频数共计 2481 次。根据该报告，企业家犯罪的前十名高频罪名分别是：非法吸收公众存款罪、虚开增值税专用发票罪、单位行贿罪、职务侵占罪、受贿罪、合同诈骗罪、贪污罪、拒不支付劳动报酬罪、挪用资金罪及行贿罪。典型案例典型案例没有实际生产和销售，订立虚假的服装订货合同，企业家张天盛空手套白狼，在短短的 5 年内，拿着虚开的进项增值税专用发票向税务机关申报出口退税 2.3亿多元。2017 年年初，福建省厦门市中级法院对福建省截至目前最大的骗取国家出口退税案作出一审判决，主犯张天盛因成功骗取出口退税 2.3 亿余元被判无期徒刑，其余 6 名被告人被判 10 年至 1 年不等的有期徒刑。在 2009 年 11 月至 2014 年 4 月间，张天盛为骗取出口退税牟利，先后纠集被告人刘启智、刘婷婷等人，使用华福等五家公司和张天盛实际控制的一龙公司的名义操作虚假出口业务，在上述公司没有实际采购、出口货物的情况下，通过非法途径购买海关出口报关单证假报出口、虚开增值税专用发票，将虚假出口形成的退税单证通过上述公司进行虚假申报，骗取国家出口退税。在骗取出口退税过程中，张天盛、刘启智、刘婷婷以委托代理出口货物并支付代理费的方式，获取华福等五家公司的空白出口单据，之后将盖有上述五家外贸公司及一龙公司印章的空白委托报关协议书、A4 便笺纸等出口单据交给王彬彬、张永福、蔡雪鸿及詹国雄（另案处理）等人，由上述人员寻找服装等货物后华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）69假借该六家外贸公司自营出口货物的名义办理货物出口报关手续。货物通关后，张天盛向王彬彬等人支付费用，获取海关签发的出口货物报关单退税联等通关单证。截至案发，张天盛虚假出口业务报关出口货物 2437 票，报关总金额 2.43 亿美元，为出口货物虚开进项增值税专用发票 16915 份，申请出口退税 2.433 亿元人民币，其中已退税 2.32 亿元，未退税 1000 万余元。其中，被告人刘启智、刘婷婷参与骗取出口退税 2.03 亿元，已退税 1.94 亿元，未退税 927 万元。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）70不违法是税务筹划的专业底线不违法是税务筹划的专业底线来源：“华税学院”公众号一直以来，税务筹划都是热度非常高的一个词，甚至被蒙上了一层神秘色彩，讨论或开展税务筹划，首先要弄清楚税务筹划一些原则性的问题，否则可能会偏离方向，甚至违法。从税务筹划的专业基础而言，税务筹划需要掌握扎实的税法专业知识，从税务筹划的实施过程来看，需要和多部分沟通协调，因此，成功的税务筹划通常都是技术和艺术的统一。税务筹划应具有合法性，或至少不违法，这是讨论税务筹划的前提和基础。从税法上来看，合法性可以分为两个层面：一是形式合法性，相关交易的安排以及纳税申报、减免、优惠符合相关税收法律、法规的规定；二是实质合法性，经济交易的性质以及纳税符合实质课税标准、与税收立法目的相符合。以股权转让为例，无论是企业还是个人，在股权转让的过程中出现了各式各样的“税务筹划方案”，典型的如：1、阴阳合同。顾名思义，就是真实交易和提交给税务机关的是两份不一样的合同，典型的如用一份平价转让合同提交给税务机关。2、虚假评估。在涉及到转让标的不动产占比较大的情形时，通过虚假资产评估报告，降低转让标的的价值，减少所得税。3、不代扣代缴，不纳税申报。这也是一种“税务筹划”么？没错，特别是在税务机关和工商等信息不通畅的情况下，在涉及个人股权转让中，负有代扣代缴义务人的机构或个人没有代扣代缴，纳税义务人也不纳税申报，蒙混过关。4、制造虚假交易。转让方和受让方在进行股权转让前，签署其他交易合同，华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）71比如借贷等，冲抵交易，转移资金。上述“税务筹划”不仅涉嫌违反公司法、会计法、评估法等，也都是有违税法的，是典型的违法筹划，这些方法之所以能够得逞，主要有两个原因：一是征纳双方信息不对称；二是金融机构资金监管有漏洞。而目前这两个空间都被大大压缩，一是“金三”上线以及税务局与相关职能政府部门的信息交换制度化，税务机关信息收集能力大大提升。二是国家正在强化资金的监管力度，大额资金境内外转账需要面临包括税收等方面的层层审查。在此背景下，传统“税务筹划”正走向寿终正寝，需要寻求合法的税务筹划途径。因此，随着税收法律属性的不断增强，企业及个人税务筹划的合法性应该引起足够的关注，否则可能会触犯法律底线，非但不能节税，还会带来经济、法律上、名誉上的损失。税务筹划的开展应建立在对方案充分合法性论证的基础之上，或至少做到风险可控（对潜在的法律风险有清晰的判断，而不是靠“碰运气”）。与此同时，对于方案的合理性和来自税务机关的纳税评估，也应有充分的预估和应对方案，只有二者相结合，税务筹划才能安全的落地。税务筹划：更专业、更间接、更隐蔽税务筹划：更专业、更间接、更隐蔽来源：“华税学院”公众号一直以来，企业的税务筹划大多是由企业的财务人员承担的，借助于会计核算等手段实现，“成功”的关键是征纳双方的信息不对称，税务筹划很像“猫鼠游戏”。随着“金三”等信息系统的不断完善升级，征纳双方信息不对称局面正在快速改变，纳税人越来越成为“透明人”，传统税务筹划的方式方法已经无以为继，要充分考量方案的合规性、合理性，否则可能会触犯法律底线，非但不能节税，还会带来经济、法律上、名誉上的损失，这要求税务筹划必须走向更专业、更间接、更隐蔽。一、更加专业一、更加专业华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）72税务筹划的专业化，首要的要求是要做到在对适用税收法律法规的准确理解，理清税务筹划和偷逃税之间的关系，把握税务筹划的法律红线。其次，在实践中，很多税务筹划最终失败的另一大原因是没有构建完善的税务筹划的“证据链”，当面对税务机关的调查了解时，提供不出相关的证据材料，或者提供的材料自相矛盾、缺少内在逻辑的一致性，最终面临纳税调整，甚至引发行政、刑事责任。税务筹划要和商业安排、合同签署、税务财务管理充分结合，一般开展的路径有三个层面：一是战略架构层面，企业从商业计划开始，就应该充分考虑税务因素，搭建起最优的税务架构，比如集团总部、总公司、母公司、控股公司的安排与筹划；金融投资公司股权架构的安排，等等。二是商业模式层面，主要通过合同涉税条款的拟定来实现。比如，商业促销政策与节税考量、并购重组交易模式的选择、重大交易涉税条款的安排与筹划，等等。三是税务管理层面，主要是积极争取税收优惠政策以及成本费用的扣除政策。比如行业性、区域性税收优惠资格的申请，递延纳税政策的运用，成本、费用税前扣除政策的运用，等等。二、更加间接二、更加间接直接通过发票、财务等手段实现的所谓税务筹划，从税务律师的角度来看，百分之九十以上都是简单粗暴的违法违规操作。税务筹划并非仅仅涉及税务事项的处理，还与商业安排、合同签署等息息相关，同时，税务机关还比较关注纳税人财务事项的处理以及相关凭证材料。因此，税务筹划的开展，通常需要合同、财务等有机衔接起来，同时确保各项材料内在逻辑的一致性。比如，在科技类企业规划研发费用加计扣除的过程中，研发费用辅助账已成为必要的条件。国税发2015119 号文规定，对享受加计扣除的研发费用按研发项目设置辅助账，准确归集核算当年可加计扣除的各项研发费用实际发生额。新规从之前要求企业“必须对研究开发费用实行专账管理”改为“对享受加计扣除的研发费用按研发项目设置辅助账”，减轻了企业的会计核算负担，但是对于没有建立研发费用辅助账的企业而言，是一大挑战。三、更加隐蔽三、更加隐蔽华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）73当前我国正在快速推进国家信息化和信用体系建设，作为税收领域的重要信息化系统“金三”不仅覆盖全税种，涉税信息收集也更加全面，而且企业的财务系统都会留有金税三期的接口，税务机关可以通过对财务、税务、工商等数据的比对，可以发现企业涉税“异常”事项。与此同时，我国也在大力推进税收法治化和征管规范化，积极推进税收黑名单制度，根据国家税务总局发布的最新数据显示，截至 2019 年 5 月，全国税务部门累计公布税收违法黑名单 22750 件，累计推送联合惩戒 30 多万户次。在此背景下，税务筹划的开展应建立在对方案充分合法性论证的基础之上，控制好其中的法律风险。与此同时，对于方案的合理性和来自税务机关的纳税评估，也应有充分的预估和应对方案，只有二者相结合，税务筹划更加隐蔽，方案才能安全的落地。税务筹划：从“猫鼠游戏”走向专业博弈税务筹划：从“猫鼠游戏”走向专业博弈来源：“华税学院”公众号一直以来，税务筹划都是热度非常高的一个词，甚至被蒙上了一层神秘色彩；传统的税务筹划大多是由企业的财务人员承担的，借助于会计核算等手段实现，“成功”的关键是征纳双方的信息不对称，税务筹划很像“猫鼠游戏”。“猫鼠游戏”时代在“猫鼠游戏”的时代，征纳双方地位、力量悬殊，一方拥有对另一方的“生杀大权”，且代表着正义，拥有不容置疑的权力；另一方能够“成功”大多靠的是运气和侥幸，且时刻面临很大的风险，惶惶不安，主要原因有：1、长期以来，税收的财政职能和经济属性居于绝对主导地位，税收的法律属性长期弱化，税收立法层级较低，实际发挥作用的是成千上万的部门规范性文件，税务机关自由裁量权过大。2、纳税人权利保护制度立法不足。在上述背景下，纳税人在税收征纳关系中处于绝对的被动地位，发生纳税异议后，由于复议、诉讼纳税“双前置”制度，纳税人大多会选择忍气吞声。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）743、纳税人税法意识和专业能力不足。税务筹划是一项专业性很高的业务，需要构建财务、税务、公司法等复合型知识结构，在节税的同时，还应充分考虑在税法上的可行性和法律的边界。信息透明化，传统做法寿终正寝当前我国正在快速推进国家信息化和信用体系建设，作为税收领域的重要信息化系统“金三”不仅覆盖全税种，涉税信息收集也更加全面，而且企业的财务系统都会留有金税三期的接口，税务机关可以通过对财务、税务、工商等数据的比对，可以发现企业涉税“异常”事项。与此同时，我国也在大力推进税收法治化和征管规范化，积极推进税收黑名单制度，根据国家税务总局发布的最新数据显示，截至 2019 年 5 月，全国税务部门累计公布税收违法黑名单 22750 件，累计推送联合惩戒 30 多万户次。因此，企业税务筹划的合法性应该引起足够的关注，否则可能会触犯法律底线，非但不能节税，还会带来经济、法律上、名誉上的损失。在此背景下，税务筹划的开展应建立在对方案充分合法性论证的基础之上，控制好其中的法律风险。与此同时，对于方案的合理性和来自税务机关的纳税评估，也应有充分的预估和应对方案，只有二者相结合，税务筹划才能安全的落地。税务筹划的基础是税法“技术”在发达国家，大家普遍认为，人们合理安排自己的活动以降低税负，是无可指责的，每个人都可以这样做，不论他是富人，还是穷人，纳税人无须超过法律的规定来承担国家税收。一是战略架构层面，企业从商业计划开始，就应该充分考虑税务因素，搭建起最优的税务架构，比如集团总部、总公司、母公司、控股公司的安排与筹划；金融投资公司股权架构的安排，等等。二是商业模式层面，主要通过合同涉税条款的拟定来实现。比如，商业促销政策与节税考量、并购重组交易模式的选择、重大交易涉税条款的安排与筹划，等等。第三个层面，税务管理层面，主要是积极争取税收优惠政策以及成本费用的扣除政策。比如行业性、区域性税收优惠资格的申请，递延纳税政策的运用，成华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）75本、费用税前扣除政策的运用，等等。以争取国家税收优惠为例，目前我国针对税务事项的管理已经逐步由事前审批转向事中、事后的监管，企业要对报送资料真实性和合法性负责，相关企业应该搞定重视相关材料准备的规范性。税务筹划落地是一门实操的艺术1、合理商业目的。根据企业所得税法实施条例第一百二十条，不具有合理商业目的是指“以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的”，一般反避税管理办法（试行）给出的标准有二：（一）以获取税收利益为唯一目的或者主要目的；（二）以形式符合税法规定、但与其经济实质不符的方式获取税收利益。然而，由于税法对“合理商业目的”界定的抽象性决定了其在实操中价值非常有限。2、实际税负率。与“合理商业目的”的判断相比较，一个更具有实际价值的指标是企业的实际税负率，如果企业（或一项业务）的实际税负率触碰了税务机关设定的警戒线，将会引发税务机关的高度关注。企业纳税申报信息与财务数据信息的明显不匹配，将会直接引起税务机关的注意。典型的如，高利润房地产项目，土增税纳税申报额却很低。实践中，何为“合理商业目的”、“合理税负率”？单纯依赖税法是很难进行界定的，更多的依赖于纳税人和税务征管机关的实操，带有很大的博弈色彩，从这个角度，税务筹划需要丰富的实操经验，是一门实操的“艺术”。税务筹划分三层，你在哪一层？税务筹划分三层，你在哪一层？来源：“华税学院”公众号税务筹划是在企业发生的各种商业交易活动的中进行的，根据引入税务筹划的不同层面，可以将税务筹划划分为三层，一是战略架构层面，也即在企业设立之初或扩张时，就积极规划企业注册的地点、组织架构、股权结构、组织形式等，华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）76从而实现未来整体运营税负的最优化；二是商业模式层面，税负是在交易中产生的，不同的交易模式可能产生不同的纳税义务，借助于规划商业合同中的涉税条款，可以实现降低交易双方税负的目的；三是税务管理层面，通过加强对财务、税务的管理，积极申请享受国家各项税收优惠政策，同时通过提高税务管理的规范性，少交冤枉税。第一层：战略架构第一层：战略架构“世界上只有死亡和税收不可避免”，如果企业在设立之初以及在扩张过程中，积极利用各国（地区）法定税负率差异、不同组织形式的税负差异等因素，通过积极筹划，可以实现运营及投资退出阶段的税负成本最优化。事实上，许多世界跨国企业在进行全球投资的过程中，无不是架构先行，通过合理规划公司全球的运营和税务架构，实现了税负的最优化。典型的案例如苹果公司的“双层爱尔兰加上荷兰三明治架构”，包括谷歌、亚马逊、Facebook、惠普和微软等逾百家美国著名跨国公司美国巨头企业亦采用这一架构。在企业战略架构层面引入税务筹划需要企业决策层的重视和充分关注，同时需要借助于公司内外的税务专家的智慧，根据企业的实际情况，制定切实可行的税务筹划方案。典型的筹划领域包括：1、中国企业“走出去”架构的安排，中间控股公司、投资平台的搭建；华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）772、集团公司内部组织架构的安排，供应链税务筹划与管理；3、集团总公司注册地的选择和筹划；4、总分公司模式还是母子公司模式的安排；5、控股公司注册地的选择与投资退出税负的筹划；等等。第二层：商业模式第二层：商业模式企业在运营投资中，不断通过生产经营、商业活动、并购重组实现企业的盈利和价值最大化，而各种交易会产生包括企业所得税、增值税等在内的各种税负成本，企业可以通过积极的税务筹划，通过规划交易以及商业模式实现合法、合理税负的降低。商业模式层面的税务筹划常见的领域包括：1、企业融资过程中，采取股权融资还是债权融资；2、并购重组中，选择股权收购还是资产收购；3、资产剥离中，是资产销售还是采取分立的方式；4、全面营改增后，是购买服务还是内部组建职能公司；5、重大交易中涉税条款的拟定与商业目的的实现；等等。第三层：税务管理第三层：税务管理企业内部的税务管理不仅仅是为了满足国家行政管理部门的要求，按照规定进行纳税申报，更主要的是通过规范税务管理，协调科研、生产、销售等部门，发现并积极享受国家各项税收优惠政策，同时通过规范化的税务管理，控制潜在的税务风险。1、行业性税收优惠申请，比如高新技术企业资格申请、双软企业资格申请、创投企业资格认定，等等；2、区域性税收优惠申请，比如西部大开发税收优惠、国家及各地区出台的区域性税收优惠政策，等等；3、资产损失扣除管理，按照要求进行专项申报或一般申报，积极准备备案和备查材料，等等；4、增值税专用发票的管理，按照规定及时获取进行发票，并在规定的期间进行抵扣；5、纳税申报管理，按照税法规定积极申报缴纳税款，积极按照规定享受各华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）78项退税优惠，等等。当前，随着我国税收立法和税务管理的逐步法治化和规范化，企业的税务筹划也需要逐步走向规范化，否则，潜在的税务风险将成为企业未来投资、上市的“定时炸弹”，企业进行税务筹划需要首先了解并熟练运用税法政策，通过在前述三个层面积极规划，有效实现税负的合法、合理降低。搭建最优税务架构，要趁早！搭建最优税务架构，要趁早！来源：“华税学院”公众号基于税负成本以及资本运作等方面的考虑，跨国公司在全球投资过程中，无一不重视架构的搭建，选择适合自己的持股平台，比如，很多跨国巨头通常把香港、新加坡作为进入东亚以及东南亚市场的“桥头堡”，搭建持股平台公司。一般而言，“持股平台”的搭建应着重考虑以下几方面的因素：1、税负成本。运营、资本运作、投资退出各阶段的税负成本是否最优。2、法律风险。比如，选择合伙制作为持股平台的类型需要充分考虑它“无限责任”的属性带来的潜在法律风险。3、现有架构。对于已经运营的公司而言，顶层设计通常不现实，现有股权架构是一切搭建的基础。4、未来商业安排和功能。常见的如，股票“套现”、境内外收购等等。一、自然人直接持股一、自然人直接持股华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）79这一组织形态，在各个阶段的税负成本分析如下：（1）在运营阶段，公司层面缴纳 25%的企业所得税，个人分红缴纳 20%的个人所得税；（2）在资本运作：自然人股东作为主体进行并购重组，交易双方无法适用“特殊性税务处理”的要求，交易税负成本巨大；整体来看，由于现有公司承载基本运营功能，该架构不利于公司横向、纵向的扩张，也无法进行避税的安排。（3）在投资退出过程中，股权转让退出需要缴纳 20%的个人所得税。尤其，并购重组出现三级子公司后，投资退出，需要先交纳一道 25%的企业所得税，然后再缴纳一道 20%的个人所得税，税负较重。当然，这种架构，其实算不上持股平台，是很多创业者最初采用的组织形态，也是最为广泛的一种模式，对于安安稳稳“过日子”的公司而言，基本满足需要，老老实实纳税，踏踏实实做人。二、有限合伙型持股平台二、有限合伙型持股平台华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）80由于合伙企业在税收上被视为“透明实体”，直接针对股东纳税，实行“先分后税”，因此，本质上与第一种类型并无实质差异。并且根据关于合伙企业合伙人所得税问题的通知（财税2008159 号）的规定，合伙企业年度应纳税所得税额的范围是“生产经营所得和其他所得”，包括合伙企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得，这意味着，即使不分配利润，也要申报纳税。2006 年有限合伙制度确立后，其被广泛应用到 VC、PE 等投资公司平台，主要原因在于，相比较于公司型投资平台，尤其在投资退出时，只交纳一道个人所得税，有其特殊的优势。典型案例如，海康威视第三位和第五位的大股东于 2011年 6 月将注册地由杭州变更为新疆乌鲁木齐市，成为有限合伙企业。三、公司型持股平台三、公司型持股平台华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）81相比较于自然人直接持股，该类型在资本运作方面有一定的优势，持股平台公司仅仅作为投资扩张、资本运作的平台，在实现横向、纵向扩张时，对现有实体运营公司架构不会造成冲击，同时，可以积极申请特殊性的税务处理，降低交易的税负，降低交易双方的交易成本，有利于资本运作的顺利推进。现行税法规定，居民企业之间的股息红利无需缴税，所以对公司的分红，不会增加税负，缺陷在于，投资退出过程中，需要交两道税。典型如，一些公司股改上市，基于公司法的特定要求，数百人甚至数千人的公司员工通过持股公司持有的股份，公司上市后，限售股解禁，公司层面先要交一道 25%的企业所得税，个人层面还需要交一道 20%的个税。现实中案例，如 2007 年中国平安公司数千名员工股东通过三家持股公司代持数百亿市值的股票，3 年后，限售股解禁，按照税法规定需要交两道税，迫于税负压力，持股公司进行税收迁移，将注册地由深圳迁移至西部地区，才解决了这一难题。四、引入税收“洼地”作为持股平台四、引入税收“洼地”作为持股平台华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）82在前述持股平台的基础上，可以将持股平台注册到有税收优惠（以及财政返还等）的低税负地区，尤其部分地区对符合条件的公司出台了免税以及财政返还的政策。尤其，对于注册于低税负地区的公司型持股平台，不仅可以实现资本运作的便利性，同时，可以享受投资退出的低税负，也为合理限度内的避税安排提供了广阔空间。目前，国家国家针对西部地区尤其自治区，出台了较多的区域性税收优惠政策，吸引力了众多的东部公司纷纷注册，进行架构调整。五、搭建最优税务架构，要趁早五、搭建最优税务架构，要趁早理想状态下，企业最优税务架构搭建应该“顶层设计”，然而现实中，受限于种种因素事实上无法做到这一点。比较现实和理性的做法是，发现目前架构对下一步的扩张或资本运作有很大的阻碍，企业应尽早优化自身架构，不要一拖再拖，其主要原因在于：（一）越早对运营负面影响越小。企业发展成一定规模后，利益相关者众多，对组织架构的任何“手术”都可能发酵为企业发展的不利影响因素。因此，企业应该在股东、债权人等利益相关人较少的时候进行架构的优化。（二）越早产生的税负成本越小。架构重塑的过程是一系列股权、资产重组和交易的过程，一般情况下，都会产生相应的税负；企业发展的规模越大，通常较原始的投入资本增值越大，进行并购重组产生税负就会越高。（三）越早操作难度越小。税务架构的搭建需要签署相关的股转、资产转让协议，有时还需要签署股权代持协议，同时还要协调好工商、税务、地方政府招华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）83商部门等众多政府部门，因此，企业税务架构搭建的较早，相应的工作难度和复杂性就会越低。当然，如果投资者有国际投资的考虑以及实施境外收购的计划，也需要积极引入国际持股平台，比如，很多走出去的企业会选择香港作为持股平台，主要原因在香港税制简单，无资本利得税，对境外利润不收税，等等。境内企业在充分融入资本市场的过程中（如登陆新三板，VIE 架构分拆后的架构安排），一定要重视架构的搭建和优化，否则，临时抱佛脚，效果往往都不尽如人意，搭建最优税务架构，要趁早！股权代持涉税风险和对策股权代持涉税风险和对策来源：“华税学院”公众号2017 年初，甲、乙共同出资成立 A 科技开发有限公司，由于身份限制，甲欲由他人代持 A 公司的股权。对于此次代持，从税务角度讲，需要解决以下几个问题：（一）选择何人代持？（二）代持协议条款如何安排？（三）以何种方式支付出资款？（四）未来股息红利收益及股权转让收益如何实现？一、谨慎签署股权代持协议一、谨慎签署股权代持协议股权代持又称委托持股、隐名投资或假名出资，是指实际出资人与他人约定，以他人名义代实际出资人履行股东权利义务的一种股权或股份处置方式。在实务中，挂名的股东被称为“显名股东”，实际出资人被称为“隐名股东”。许多实际出资人（隐名股东）与名义出资人（显名股东）之间往往仅通过一纸股权代持协议确定存在代为持有股权或股份的事实，而股权代持协议的内容也较为简单，在产生争议时不能发挥明晰权责、定纷止争的作用。从控制涉税风险的角度讲，在签订股权代持协议时需注意以下事项：（1）谨慎选择代持主体根据 股权转让所得个人所得税管理办法（试行）（国家税务总局公告 2014年第 67 号）的规定，继承或将股权转让给其能提供具有法律效力身份关系证明华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）84的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人的，股权转让收入明显偏低时，视为有正当理由。因此，与隐名股东具有亲属、朋友等私人社会关系或者其他关联关系的代持主体往往比单纯的商业伙伴更可靠，亲属关系在进行股权转让时可以产生节税效应，并且在进行 IPO 审核时亲属关系的代持关系将更有可能被认为具有合理性。（2）合理安排协议条款签署股权代持协议时，应避免口头形式的股权代持合同，同时，需要明确隐名股东与显名股东各自的权利义务关系，明确股东权利的行使方式，排除显名股东的财产权，尽可能明确名义股东在代持期间的各项配合义务，并加大名义股东的违约责任。在协议中应明确出资款的性质及支付方式（确保一致性），以证明隐名股东已实际出资。若隐名股东向名义股东转账，则应保留转账记录，同时在转账时载明款项用途。（3）司法强制过户的误区当条件成熟、隐名股东准备解除代持协议时，根据税法规定，股权转让所得须征收个人所得税，在股东变更登记之前，缴纳股权转让所得（股权转让价减去股权原值）20%的个人所得税。其中，股权转让价需要参考并接近股权的公允价值，不能人为任意定价（除正当理由外，转让价不能过低），这就导致在股权估值较高的情况下，原股东（名义股东）需要承担较高税负。为了缓解这方面的税收风险，除了适用股权转让所得个人所得税管理办法（试行）（国家税务总局公告 2014 年第 67 号）第十三条的规定，提供相应依据和理由，争取达成低价转让外，实务中，许多隐名股东选择向法院提起确权诉讼，通过法院的判决或裁定，将代持的股权直接变更到隐名股东名下，确认股权为隐名股东所有。隐名股东认为不通过股权转让形式过户，税务机关将不视同转让，不征收个人所得税。根据股权转让所得个人所得税管理办法（试行）（国家税务总局公告 2014年第 67 号）的规定，本办法所称股权转让是指个人将股权转让给其他个人或法人的行为，包括以下情形：（一）出售股权；（二）公司回购股权；（三）发行人首次公开发行新股时，被投资企业股东将其持有的股份以公开发行方式一并向投资者发售；（四）股权被司法或行政机关强制过户；（五）以股权对外投资或华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）85进行其他非货币性交易；（六）以股权抵偿债务；（七）其他股权转移行为。因此，司法判决或裁定并不能产生合理避税的效果，不能对抗税务机关的检查和调整。二、实质课税的原则二、实质课税的原则2007 年，甲委托公司员工乙代持公司股权，公司名下有两套房产，2017 年，甲欲解除代持协议，将公司股权变更到自己名下，公司所在地税务机关以房屋升值为由核定股权转让收入，要求乙缴纳 1200 多万税款。实质课税原则是指税法上确立的应依据纳税人经营活动的实质而非表面形式予以征税的准则。根据最高人民法院关于适用中华人民共和国公司法若干问题的规定（三）的规定，实际出资人与名义股东因投资权益的归属发生争议，实际出资人以其实际履行了出资义务为由向名义股东主张权利的，人民法院应予支持。名义股东以公司股东名册记载、公司登记机关登记为由否认实际出资人权利的，人民法院不予支持。因此，在股权代持的法律关系中，实际股东为投资收益的实际享有者，股权登记由名义股东变更为实际股东并未改变经济实质，依据实质课税原则，上述股权变更并不构成股权转让，也不存在任何股权转让所得，无需缴纳个人所得税。在实际操作过程中，虽然代持的法律关系是客观存在的，纳税人往往因为缺乏充足的证明材料而无法说服税务机关按照经济实质课税，最终被迫接受按照公允价格计税的补税决定。在此，华税建议实际股东重视有关材料的收集（如出资的支付凭证、参与公司股东会的决议、参与公司利润分配的凭证等），并加强与税务机关的交流和沟通，以尽最大可能维护自身的合法涉税权益。三、建议三、建议综上，华税建议纳税人重新审视股权代持的法律风险，并尽可能减少股权代持的交易架构。如果股权代持的交易安排确有必要，则应当审慎选择代持主体，并尽可能的将代持主体限定为特定的范围之内，以减少未来解除代持协议时的潜在税务风险。如果股权代持的交易安排确已发生，则应当全面收集证据材料，尽量按照实质课税原则纳税，争取有利的税务处理并最大限度的维护自身的合法涉税权益。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）86合同签订中的合同签订中的 8 个节税秘密个节税秘密来源：“华税学院”公众号日常经营行行为中，最为常见的就是签署商业合同，然而，很多经营者并没有意识到合同与纳税内在的联系，更没有通过优化涉税条款进行节税筹划。纳税义务的发生是由相关交易及性质决定的，商业交易以及性质的确定表现为一些列的商业合同的签署。根据 合同法，商业合同一般包括以下条款：（一）当事人的名称或者姓名和住所；（二）标的；（三）数量；（四）质量；（五）价款或者报酬；（六）履行期限、地点和方式；（七）违约责任；（八）解决争议的方法。上述八大基本要素在具体拟定中，应充分对其中的涉税因素予以考量，并通过统筹安排，实现税负的最小化。合同条款的税务考虑1、签约主体的选择（当事人名称或者姓名和住所）基于产业、税收征管效率等因素的考量，国家针对不同性质（居民企业、非居民企业）、组织形式（公司、合伙企业、个体工商户等）、行业（鼓励、限制）、规模（小微企业等）、核算水平（小规模纳税人、纳税人）等类型的企业，给与了不同的税收待遇，因此对于拥有数家企业的经营者，在签署商业合同过程中，在符合商业实质的前提下，可以选择有税收优惠或者综合税负率较低的企业作为签约主体，以降低所得税、流转税实际税负。2、商品、服务性质的界定（标的）对于交易双方而言，交易对于卖方（服务提供者）是一笔收入，对于买方则是一笔成本费用，卖方为买方开具发票。作为卖方，收入性质的界定可能影响潜在的税负成本，比如，服务如果属于“四技收入”、“技术转让收入”的范畴，则可以享受所得税、增值税的免税待遇（按照要求进行登记备案）。实践中，对于立法空白领域，可以界定为不同性质的交易，可能适用不同的税目，从而降低税负。作为买方，由于我国针对企业诸如招待费等名目的支出实行限额扣除，支出的费用的性质也会影响所得税的扣除，因此应该结合企业情况确定发票“抬华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）87头”。需要强调的是，交易双方在确定商品服务性质的过程中，各自税务处理需要与财务核算以及开具发票的衔接，做到表述、内在逻辑的一致性，并具有合理商业目的和相关凭证支撑。3、交易价款的确定（价款或者报酬）虽然市场经济下企业拥有商业的定价权，但是，为了防范企业通过转让定价进行避税，国家明确税务机关可以按照一定标准重新确定价格并进行纳税调整权。但是对于诸如技术服务、无形资产转让等交易而言，价格通常是很难确定的。在此情况下，客观上也给企业留存了一定转让定价避税的空间。尤其在跨国交易过程中，合理确定交易价格，可以实现集团整体税负的降低。需要强调的是，企业应该按照我国相关特别纳税调整办法等规定，提交同期资料等。4、“包税”条款有效吗？（价款或者报酬）所谓“包税”条款是指，交易双方在合同中对交纳税费的交纳主体进行约定，出现非税法上的纳税义务人交纳税款的情形。我们认为，不应一概以“违反法律、行政法规”认定该条款无效，双方约定尽管不能对抗税法规定以及税务机关向纳税义务人追缴税款，但是该约定本质上并没有改变税法意义上纳税义务人，只是对形式上的“缴纳人”进行了约定，在民法上应承认其有效性。国家税务总局关于中国银行海外分行取得来源于境内利息收入税务处理问题的函（国税函2001189 号）第三条更是明确规定，“关于“包税”条款问题：根据我国税法规定，外国企业来源于我国境内的所得，以收益人为纳税义务人，境内支付人为扣缴义务人。外国企业与国内企业所签订的合同中，有关税收问题，不论条款如何表述，不能改变上述税法所规定的义务。至于合同条款中约定由国内企业在经济上负担外国企业的税款，属于合同当事人之间的一种商业约定，税务部门将不予干涉。但凡合同中约定由国内企业负担外国企业税款的，税务部门将采取将上述不含税收入换算为含税收入后计算征税”。可见，在实际税款征缴中，税务机关也在一定程度认可“包税”条款的合法性。因此，当交易双方在执行合同过程中，出现违约或约定的税款缴纳人没有及时缴纳税款情形，一方面税务机关可以向纳税义务人追缴税款，另一方面，纳税华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）88义务人可以通过民事诉讼，向另一方追缴“税款”（因为在最初的合同金额中，已经包含了税款），或者诉求增加买方支付的金额（在买方没有支付的情况下）。5、结算方式影响纳税义务发生（履行期限、地点和方式）纳税义务发生时间，是纳税义务启动的标志，交易行为由此进入税务当局的监管范围，纳税义务人应按照相关税种及纳税期限、纳税方式及时进行纳税申报，否则可能触犯偷逃税等法律责任。交易方式直接影响纳税义务发生的时间，比如，按照现行增值税暂行条例的规定，“采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出”，纳税义务发生时间“均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天”；再比如，“采取赊销和分期收款方式销售货物”，纳税义务发生时间“为书面合同约定的收款日期的当天”，等等。纳税义务发生时间的推迟尽管不能直接带来节税的效果，但是客观上推迟了纳税义务，带来了实实在在的资金的时间价值。6、什么时候违约金不交增值税？（违约责任）作为合同条款的标配，违约责任也是合同签署中的重要一环。在增值税中，违约金、赔偿金通常被视为“价外费用”，根据增值税暂行条例实施细则第十二条规定，条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。因此，按照增值税规定，通常应该将违约金、赔偿金纳税“收入”缴纳税款。但是，这其中有一个预设的条件，就是在交易实现的情况下，违约金、赔偿金才同销售、服务价款一起缴纳增值税，那么，如果交易没有达成，违约方按照合同支付的违约金、赔偿金就不属于“价外费用”的范畴，不属于增值税的纳税范围。7、增加涉税担保条款（争议解决）股权转让中，股东将有历史遗留问题（漏水、偷税、逃税等或有税务争议）的公司转让给了后续股东，在此情况下，税务机关会向欠税的主体公司追缴税款，因此，新股东最终可能成为“替罪羊”（事实上，也发生了很多类似的案例）。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）89为了防范此类风险的发生，通常可以借助于并购前的税务尽职调进行化解。为了进一步防范风险，华税建议收购方应在股权收购合同中增加“涉税担保”条款，承诺目标公司税务健康，并愿意承担未来可能发现由前股东存续中发生的欠税等涉税问题。8、如何拟定对赌协议条款（争议解决）“对赌协议”通常作为“股权收购协议”或者“资产收购协议”的补充协议，是投融资双方在签订并购协议时，由于双方信息不对称，对于未来不确定事项的约定，一般以目标公司的业绩作为对赌条件。当达到约定的业绩，融资方可以行使一定的权利；当约定的业绩条件未达到，投资方可以行使一定的权利。签署对赌协议中，有一个巨大的税务风险，也即对于对赌协议涉及的“收益”在目前税法环境下可能被当即增收企业所得税、个人所得税，但是按照会计确认原理和税法公平公正原则，以及国外的立法，是不合理的，因此，交易双方在签署对赌协议时，应充分考虑到上述因素，在会计确认和税务处理方面协调一致，统筹规划涉税问题，推迟纳税时间。总结事实上，单纯通过合同实现最大的程度的税务优化是有其局限性的，组织架构、商业模式等都是合同之外影响税务筹划和节税效果的重要因素，需要在组织设立以及商业模式确定之前进行充分的考量。本文对于商业合同签署中需要重点关注的 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个涉税问题予以分析，对企业商业交易，尤其是重大交易，具有重要的意义。华税建议，企业在签署重大交易合同时，一定要充分重视其中的涉税因素，通过筹划，实现税负成本最优化。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）90“金三”大数据下，关注税务筹划的合理性“金三”大数据下，关注税务筹划的合理性来源：“华税学院”公众号企业开展税务筹划应以合法性为前提，但是伴随“金三”的全面上线和不断优化，税务筹划外在的“合理性”风险凸显，也应引起企业的关注。“金税三期”在本质上是一个大数据信息系统，从政府角度可以提升监管、服务的效率，从企业角度则意味着在税务机关面前更加“透明化”，不断优化升级的“金三”无疑将对企业的财务、税务管理带来前所未有的挑战。“金三”监控什么？“金三”不仅覆盖全税种，涉税信息收集也更加全面，而且企业的财务系统都会留有金税三期的接口，税务机关可以通过对财务、税务数据的比对，可以发现企业涉税“异常”事项。典型的如：1、开具发票的时候进销项的品名是否严重背离;2、个税、企业所得税工资薪金支出、社保费缴费基数等是否匹配；3、企业当年的所得税贡献率是否大大低于本行业当年所得税贡献率;4、企业的成本费用变动是否与销售收入同比例变动一致；5、企业的应纳税额情况是否与营业收入同比例变动一致；6、企业的增值税发票增量、使用量情况是否与往期存在异常;7、企业的税负变动是否与上期存在变动异常;8、企业的期末存货与增值税留抵税额是否做到匹配;9、商贸企业一定时期内进项销项税率是否异常;10、企业的进项税额变动率是否大大高于销项税额变动率，等等。如何把握税务筹划的“合理性”？实践中，许多过激的税务筹划方案因缺少合理性，未能获得税务机关认可而最终失败。这里的“合理性”可以从内在和外在两个层面去理解：1、合理商业目的（内在）何为缺少合理商业目的，企业所得税法实施条例第一百二十条的界定为“以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的”，一般反避税管理办法（试行）华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）91给出的标准有二：（一）以获取税收利益为唯一目的或者主要目的；（二）以形式符合税法规定、但与其经济实质不符的方式获取税收利益。然而，由于税法对“合理商业目的”界定的抽象性决定了其在实操中价值非常有限。2、实际税负率（外在）与“合理商业目的”的判断相比较，一个更具有实际价值的指标是企业的实际税负率，如果企业（或一项业务）的实际税负率触碰了税务机关设定的警戒线，将会引发税务机关的高度关注。由于财务数据是企业经营活动的全面记录，也是企业纳税申报重要的依据，通常而言，财务数据和纳税信息具有很高的一致性。企业纳税申报信息与财务数据信息的明显不匹配，将会直接引起税务机关的注意。典型的如，高利润房地产项目，土增税纳税申报额却很低。具体而言，企业的税负率，又可以分为横向和纵向两个方向：（1）横向税负率。也即，企业与同行业相比较，税负率过低，作为参照标准，行业税负率一般为税务机关根据统计样本计算得出的平均税负率，对于行业纳税情况具有很高的参考性，并据此设置税负警戒线。（2）纵向税负率。也即企业同自身以往经营期间（或可比业务类型）比较，税负率过低，与横向税负率相比，纵向可能更容易引发税务机关的关注。“合法、不合理”税务机关会纳税调整么？需要说明的是，税务筹划的开展应该以合法性为前提，“合理性”因素并不是税务筹划的必要条件，实际税负率的高低，应以经营业务和税法规定为准，税务机关不得随意进行纳税调整。但是，实务中，也有不同的认识和做法。在最高院再审广东德发公司诉广州市地方税务局第一稽查局一案中，最高院在判决书中虽承认“对于一个明显偏低的计税依据，并不必然需要税务机关重新核定；尤其是该计税依据是通过拍卖方式形成时，税务机关一般应予认可和尊重，不宜轻易启动核定程序，以行政认定取代市场竞争形成的计税依据”，但最终还是认为：“拍卖行为的效力与应纳税款核定权，分别受民事法律规范和行政法律规范调整，拍卖行为有效并不意味税务机关不能行使应纳税额核定权，另行核定应纳税额也并非否定拍卖行为的有效性。保障国家税收的足额征收是税务机关的基本职责，税务机关对作为计税依据的交易价格采取严格的判断标准符合税收征管法的目的。如果不考虑案件实际，华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）92一律要求税务机关必须以拍卖成交价格作为计税依据，则既可能造成以当事人意思自治为名排除税务机关的核定权，还可能因市场竞价不充分导致拍卖价格明显偏低而造成国家税收流失。因此，有效的拍卖行为并不能绝对地排除税务机关的应纳税额核定权，但税务机关行使核定权时仍应有严格限定。”税务筹划的秘密一：改变收入的性质税务筹划的秘密一：改变收入的性质来源：“华税学院”公众号一直以来，税务筹划都是热度非常高的一个词，甚至被蒙上了一层神秘色彩，事实上，任何一起成功的税务筹划都是“技术”和“艺术”的统一：税务筹划的基础是税法“技术”，税务筹划落地则是一门实操的“艺术”。税务筹划是有章可循的，绝大部分的税务筹划基本上可以归纳为以下三个路径：（1）改变收入的性质；（2）将收入从一个口袋放到另一个口袋；（3）推迟纳税期间。当然，开展税务筹划应具有合法性，或至少不违法，这是讨论税务筹划的前提和基础。“改变收入的性质”用的非常广泛，从一定程度上说，任何一笔收入都可以通过筹划以改变其性质，只不过在实操中需要综合衡量商业、财务、筹划成本、法律风险等多方面的因素，进行综合衡量，任何一项税务筹划首先要考虑其商业目的，如果无法达成，都是不可行的。典型的如最大化享受税收优惠政策，我国针对科技企业出台了很多税收优惠政策，针对“四技”转让收入在所得税和增值税都有税收优扶持政策，将原本非四技收入转化为四技收入，就可以享受优惠。再比如，在全面社保如税的背景下，很多企业改变用工形式，变“职工”为“商业合作关系”，借助于各地的核定征收政策实现适用税率和实际税负的合理降低。一个案例21世纪初，一个上海的企业跑到Z省C市下边的一个村子租了8万亩的林地，华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）93租期 10 年，合同约定租金是向村委会一年一付，10 年后，2014 年上海企业决定直接转让这片林地，面临高昂的流转税，当时还没有营改增，在实际转让中，问题又出现了，由于转让合同非常简单，也没有约定林地的性质，国地税局分别以“转让活立木”、“转让森林资源”课以 17%和 5%的增值税和营业税，由于已经缴纳 17%的税负，企业自觉不合理，拒不申报缴纳营业税，后被当地地税局强制执行，从银行帐上划走几千万的税款。这个案例中，前期合同签署以及后续交易中，法务人员对税务问题的漠视，引发两个比较突出的问题，一是该企业在第一次租用林地中并没有考虑将来的投资退出，特别是退出面临的流转税，当初如果通过设立子公司，进而通过转让股权的方式，就可以不用缴纳高昂的营业税。二是该企业第二次转让过程，合同条款过于简单，对转让标的性质语焉不详，如果能够结合税法规定，对转让林地的法律性质进行清晰界定，就不会面临被国地税同时征税的后果。当然，该案例也反应了交易的税收立法不健全，税收执法不规范的问题，需要提醒的是，越是在这样的税法及税收征管环境下，越应该提高自身涉税事项处理的专业性、规范性。一项交易，从交易的流程来看，合同在前，财务在后，税务处于末端，税务管理应尊重这一规律，将合同签署（商业谈判）、财务处理、税务申报等协调一致，才能实现税务事项的最优化。两点建议一是税务、合同的匹配性。相关税收优惠（免税收入）税法上如何界定，在不阻碍交易的前提下，应尽可能向按照税法和税收文件的要求，拟定合同条款，以顺利享受税收优惠。关注相关成本费用扣除税法上的要求。多如牛毛的税收文件，很多是针对经营成本、费用扣除标准，对于一些无票成本费用的支出，合同显得就更加重要，一定程度上决定了该项支出是否能够在税前扣除。二是税务、财务的匹配性。包括西部大开发等税收优惠政策，对于主要营业收入占比都做了限定，财务指标符合是享受税收优惠的必要条件。此外，包括一些会计科目典型的如往来科目，从来都是税务稽查的重点，在财务记账中也需要格外关注。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）94税务筹划的秘密二：从一个口袋到另一个口袋税务筹划的秘密二：从一个口袋到另一个口袋来源：“华税学院”公众号任何一起成功的税务筹划都是是“技术”和“艺术”的统一，其中，税务筹划的基础是税法“技术”，税务筹划落地则是一门实操的“艺术”。税务筹划是有章可循的，绝大部分的税务筹划基本上可以归纳为以下三个路径：（1）改变收入的性质；（2）将收入从一个口袋放到另一个口袋；（3）推迟纳税期间。当然，开展税务筹划应具有合法性，或至少不违法，这是讨论税务筹划的前提和基础。把收入从一个口袋放到另一个口袋下图是著名的苹果公司避税架构双层爱尔兰加上荷兰三明治架构。19世纪 80 年代，当苹果公司在全球高科技行业中初露头角时，便积极通过企业财务战略的调整谋求税后所得的最大化，其推出了一款避税工具，全称为爱尔兰面包片荷兰夹心三明治。此后，逾百家美国著名跨国公司通过改头换面或直接沿袭苹果公司的做法，每年在全球成功避掉超过百亿美元的巨额税款，包括谷歌、亚马逊、Facebook、惠普和微软等美国巨头。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）95上述苹果架构的基本避税原理：（1）美国企业海外子公司的经营所得，直到利润分配时才需要在美国缴税。（2）即使是在爱尔兰注册的公司，只要其管理权和控制权都不在本国，就被认定为外国公司，不需要向爱尔兰缴税。（3）爱尔兰企业所得税税率 12.5%，实际税率可能更低。（4）欧盟成员国之间部分跨境交易所得（如股息、特许权使用费等）免征预提所得税。利用国际间的税负差异，借助转移定价等方式开展税务筹划，是跨国公司通用的做法，也是世界范围内最大规模的税务筹划活动。倒置并购2014 年 8 月，美国知名快餐品牌汉堡王宣布将斥资 110 亿美元收购加拿大咖啡和零食连锁企业提姆霍顿，并将企业总部迁至加拿大。合并后，公司将改变其税务国籍，成为加拿大的居民公司，但是运营地仍在美国，形成税收倒置。加拿大 15%的联邦企业税通常要比美国 35%的税率来得低。通过并购改变注册地的税收倒置模式，具体来说，处于高税负地区国家规模更大的跨国公司借购入其他低税国的较小公司的机会放弃原国居民企业资格，在低税国进行重组。表面上，这是一场并购交易，但公司注册地已转移到海外税率华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）96低的国家，规避了原国的高税负。国内典型案例近年来，国内很多电影公司在霍尔果斯注册了分公司或子公司。如光线、华谊、博纳、乐视、嘉映、华策、欢瑞世纪、耀莱、和力辰光、大盛国际、喜天、和和、银润、联瑞等，总数超过 600 家。根据相关税收政策，对在新疆喀什、霍尔果斯两个特殊经济开发区内新办的属于目录范围内的企业，自取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，五年内免征企业所得税。再比如，前几年盛行的基金避税模式：某法人企业税前利润为 10000 万元，安排利用资金在基金分红公告日前买入基金 10000 万元，分红比例为 40%，即分红所得 4000 万元，卖出基金所得 6000 万元，造成交易亏损 4000 万元，最终，分红部分不征收所得税，亏损部分 4000 万部分抵减其他部分应税所得。小结哪里有税收差别待遇，哪里就有避税的空间，主要就是通过将一个口袋（税负较高）的收入放到另一个口袋（税负较低）来实现的。需要提示的是，避税是一项专项性很强的工作，稍有不慎，就有可能触碰法律底线，涉嫌违法。税务筹划的秘密三：推迟纳税期间税务筹划的秘密三：推迟纳税期间来源：“华税学院”公众号任何一起成功的税务筹划都是“技术”和“艺术”的统一：税务筹划的基础是税法“技术”，筹划方案应具有合法性，或至少不违法；税务筹划落地则是一门实操的“艺术”。税务筹划是有章可循的，绝大部分的税务筹划基本上可以归纳为以下三个路径：（1）改变收入的性质；（2）将收入从一个口袋放到另一个口袋；（3）推迟纳税期间。延迟纳税并不能减少纳税人纳税总额，但是相当于得到一笔无息贷款，使纳税人在本期有更多的资金进行生产经营，把握商机，因此也是税务筹划的重要目标。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）97方式 1：改变企业组织形式不同的企业组织形式，在税收政策适用上迥异，如果投资人采用合伙企业形式，根据现行税收法律、法规将其视为“透明实体”，在所得税的征收上，直接穿透企业主体，对投资人征个人所得税。根据相关文件，合伙人企业投资者应纳的个人所得税税款，按年计算，分月或者分季度预缴，年度终了后 3 个月内汇算清缴，多退少补。特别需要提醒的是，用以计算个税的生产经营所得，包括企业分配给投资者个人的所得和企业当年留存的所得（利润），也即：不管企业当年分配还是不分配利润，都要一并缴纳个人所得税。相比较而言，采取公司形式，虽然面临企业层面和个人层面两道所得税，但是对于投资人个人所得税的征收，是在企业分配股息红利时才进行征收的，也就意味着，只要不分配股息红利，是可以一直不用缴纳个税的，具有递延纳税的功能。随着创业高潮的来临，以及个税的改革和征管的规范化，越来越多的人会选择藏富于企业，需要提示的是，要选好企业的组织形式，可以递延纳税，否则将无法达到目的。方式 2：争取特殊性税务处理为了鼓励企业的并购重组，实现资产配置的最优化，近年来，我国逐步构建了一套企业重组的所得税政策体系和管理制度，其核心是递延纳税的制度设计。根据规定，同时符合以下 5 个条件的，可以适用特殊性税务处理，享受递延纳税待遇：（1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。（2）被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比例。（3）企业重组后的连续 12 个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。（4）重组交易对价中涉及股权支付金额符合规定比例。（5）企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续 12 个月内，不得转让所取得的股权。争取特殊性税务处理，需要在交易之初就要全面规划交易的模式，拟定好相关的合同文本，做好备案材料，并和税务机关顺畅沟通。方式 3：规划纳税义务发生时间纳税义务发生时间是指税法规定的纳税人应当承担纳税义务的起始时间。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）98比如，根据增值税暂行条例的规定，发生应税销售行为，纳税义务发生时间为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。再比如，根据企业所得税法的规定：（1）利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现；（2）租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现；（3）特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。相关合同条款的拟定应秉持两个基本原则，一是防范潜在法律风险；二是合法推迟纳税义务的产生，从而获得资金的时间价值。方式 4：发票的开具时间发票是指在购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证。单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照税收征管法的规定开具、使用、取得发票。我国是一个“以票控税”的国家，相比较于纳税义务发生时间，实践中，税务机关更倾向于通过发票实现对纳税人的监控，因此，何时开票，很大程度上决定着何时接受监控。当然，影响开票时间的因素有很多，在税法、商业允许的范围内，企业可以通过规划开具发票的时间，实现纳税义务递延。需要提示的是，我国税务稽查机关长期秉持“查账必查票、查案必查票、查税必查票”的原则，规划开票时间应恪守法律的底线。税务筹划成功落地，“证据链”是关键税务筹划成功落地，“证据链”是关键来源：“华税学院”公众号伴随税收立法的不断完善和税收执法的规范化，对税务筹划的专业化水平要求不断提升，否则不仅不能节税，甚至为企业和企业管理人员带来法律风险。税务筹划的专业化，首要的要求是要做到在对适用税收法律法规的准确理解，理清税务筹划和偷逃税之间的关系，把握税务筹划的法律红线。其次，在实华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）99践中，很多税务筹划最终失败的另一大原因是没有构建完善的税务筹划的“证据链”，当面对税务机关的调查了解时，提供不出相关的证据材料，或者提供的材料自相矛盾、缺少内在逻辑的一致性，最终面临纳税调整，甚至引发行政、刑事责任。税务筹划并非仅仅涉及税务事项的处理，还与商业安排、合同签署等息息相关，同时，税务机关还比较关注纳税人财务事项的处理以及相关凭证材料。因此，税务筹划的开展，通常需要合同、财务等有机衔接起来，同时确保各项材料内在逻辑的一致性。合同签署合同是现代商业交易的主要载体，理想状态下的税务筹划应该从合同开始，比如很多企业在转让不动产等资产时，会使用股权转让的方式，以降低流转税和土地增值税等。税法上，何为资产收购、股权收购，并没有统一规范的界定，参考关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税200959 号）（以下简称“财税200959 号”），资产收购，是指一家企业购买另一家企业实质经营性资产的交易。股权收购，是指一家企业购买另一家企业的股权，以实现对被收购企业控制的交易。分析财税200959 号文，资产转让和股权转让是两种不同的法律行为，两者的主要区别在于：（1）转让标的不同。资产转让的标的是目标公司的实质经营性资产，股权转让的标的是目标公司的股权。（2）转让方不同。资产转让的转让方是目标公司，股权转让的转让方是目标公司的原股东。（3）转让程序不同。资产转让不涉及目标公司股东变化，不需经工商变更程序；股权转让涉及目标公司股东变化需经工商变更程序。财务处理虽然从本质上看，纳税和财务核算并没有必然的关系，但是现实中，二则却是密切相关的。主要原因在于财务报表以及相关的原始凭证是企业经营最为重要的记载材料，也是税务机关了解企业最为重要的材料。比如，在科技类企业规划研发费用加计扣除的过程中，研发费用辅助账已成为必要的条件。国税发2015119 号文规定，对享受加计扣除的研发费用按研发项目设置辅助账，准确归集核算当年可加计扣除的各项研发费用实际发生额。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）100新规从之前要求企业“必须对研究开发费用实行专账管理”改为“对享受加计扣除的研发费用按研发项目设置辅助账”，减轻了企业的会计核算负担，但是对于没有建立研发费用辅助账的企业而言，是一大挑战。国税发2015119 号文附件包含了辅助账的样表，给企业以参考，企业应当建立研发费用辅助账留存备查。具体流程包括：设立符合企业自身研发需求的科目与完备的凭证体系收集原始资料（包括研发费用明细账、与研发活动有关的有效凭证等）分项目、分年度建立研发费用辅助账将有效凭证和辅助账进行比对核查。一致性处理虽然合同、财务、税务分属不同的体系，但是从企业经营流程来看，是具有一定前后顺序和内在一致性的，如果税务筹划仅仅从纳税一处着手，企业的财务、合同势必“暴露”问题，这些恰恰成为税务机关的切入点。需要指出的是，对于财务造假、阴阳合同等违法违规行为，并不属于税务筹划的范畴，而且从根本上也没有办法实现内在逻辑的一致性。本质上，税务筹划是一项专业性很高的工作，具有同时具备税务和法律的复合专业知识和实践经验，主要是利用税法实体、程序、税收协定疏漏，借助于商业、合同、税法漏洞等达到不交、少交、晚交税款的目的。典型的税务筹划路径包括，搭建起最优税务架构、并购重组交易模式的选择、重大交易涉税条款的安排与筹划，行业性、区域性税收优惠资格的申请，递延纳税政策的运用，成本、费用税前扣除政策的运用，等等。而这些税务筹划都离不开具有合同、财务报表等“证据链”的有力支撑。律师如何代理“虚开”刑事案件？律师如何代理“虚开”刑事案件？来源：“华税学院”公众号1994 年我国开始实施全面税制改革，建立了以增值税为主的流转税制度。1995 年 10 月 30 日，全国人大常委会出台单行刑法关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定，首次涉及虚开增值税专用发票犯罪。最高院 1996 年 10 月 17 日出台 关于适用的若干问题的解释（【法发199630 号】），对属于“虚开增值税专用发票”的行为进行了界定。其后，1997 年刑法典吸收华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）101了关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定的基本内容，虚开增值税专用发票罪在 97 年刑法中就此入刑。虚开发票犯罪在涉税刑事犯罪中占据相当大的比例，是律师开展涉税业务一个极其重要的切入点，律师代理虚开增值税专用发票刑事案件需要关注的以下10 个问题：1、虚开发票不等于“虚开增值税专用发票罪”1、虚开发票不等于“虚开增值税专用发票罪”无论是税务机关还是司法机关，常将违反行政法上虚开增值税专用发票的行为与刑法的虚开增值税专用发票罪相混淆。虚开增值税专用发票不等于虚开增值税专用发票罪，二者不能混同，是否构成该罪还应当从其实质构成要件上进行分析，确保当事人的合法权益不受侵害。2、三流不一致不是判断“虚开”的标准2、三流不一致不是判断“虚开”的标准税务机关认定虚开增值税专用发票采用三流一致（资金流-银行的收付款凭证、票流-发票的开票人和收票人和物流-劳务流保持一致）的机械刻板标准，实践中交易形式多样，货、票、款相分离的现象十分常见，难以保证三流的一致，不能单纯依据形式上的三流是否一致来判定虚开发票。典型的如：存在垫付情形、存在交易居间人、债权债务转移等。3、严格与“逃税罪”相区分3、严格与“逃税罪”相区分逃税罪的起刑点是三年以下有期徒刑或者拘役，最高刑是三年以上七年以下有期徒刑。虚开增值税专用发票罪的起刑点相同，但是最高刑却达到十年以上有期徒刑或者无期徒刑。不仅如此，逃税还存在一次补救机会：经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，并且之前没有以同样原因受到行政处罚的，不予追究刑事责任。与虚开发票犯罪“主观上具有骗抵国家增值税税款的目的”不同，逃税罪的主观方面表现为具有逃避缴纳应缴税款义务而非法获利的目的，进而采取欺骗、隐瞒手段，进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大且占应纳税额百分之十以上。4、关注是否造成实际少缴税款4、关注是否造成实际少缴税款虚开案是以实际少缴税款数额来定刑的，也即为传统刑法上的“结果犯”，实际造成少缴税款的结果才能定罪处罚。若交易中存在居间合同、垫付资金、转华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）102让债权等虽然票、货、款不一致，但并未造成少缴税款结果，也不具有社会危害性的情形不宜认定为虚开。5、善意取得虚开发票的情形5、善意取得虚开发票的情形纳税人善意取得虚开的增值税专用发票指购货方与销售方存在真实交易，且购货方不知取得的增值税专用发票是以非法手段获得的。取得善意虚开的增值税专用发票，其本身就是受害人，目前税务处理的规定是，如能重新取得合法、有效的专用发票，准许其抵扣进项税款；如不能重新取得合法、有效的专用发票，不准其抵扣进项税款或追缴其已抵扣的进项税款。6、“粉饰业绩型”虚开6、“粉饰业绩型”虚开针对本罪目的犯、行为犯、结果犯的认定，行为人主观上不具有偷、骗税目的，客观上也不会造成国家税款流失的虚开行为不应以虚开增值税专用发票犯罪论处。因此，实践中下列几种虚开行为，一般不宜认定为虚开增值税专用发票犯罪：（1）为虚增营业额、扩大销售收入或者制造虚假繁荣，相互对开或环开增值税专用发票的行为；（2）在货物销售过程中，一般纳税人为夸大销售业绩，虚增货物的销售环节，虚开进项增值税专用发票和销项增值税专用发票，但依法缴纳增值税并未造成国家税款损失的行为；（3）为夸大企业经济实力，通过虚开进项增值税专用发票虚增企业的固定资产、但并未利用增值税专用发票抵扣税款，国家税款亦未受到损失的行为。7、刑法起刑点过低、处罚过重7、刑法起刑点过低、处罚过重根据最高人民法院印发的关于适用的若干问题的解释的通知（法发199630 号），虚开税款数额达到 1 万元以上即可定罪处罚；虚开税款数额 50 万元以上的即可判处十年以上有期徒刑或者无期徒刑。目前，针对虚开增值税专用发票过低的起刑点和过重的处罚有失公平。8、律师办理案件策略和重点要明确8、律师办理案件策略和重点要明确各执法司法机关在办理虚开增值税专用发票案件的过程中的侧重点各有不同。税局以征税为主要目的，司法机关以追究刑事责任为主要目的，纪委等交办敏感案件具有更强的政治因素，也最为复杂。在办理这些案件时，也要相应采取华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）103不同的策略。9、审查证据是否合法、充分是重点9、审查证据是否合法、充分是重点证据问题是办理虚开增值税专用发票案件的另一个关键点。常见的问题包括：据以定案的证据未形成完整的证据链条，仅凭口供证据定案，证据之间存在矛盾，税务机关移送的证据未经过证据转换便作为刑事审判的证据等等。特别是证据转化问题，税务机关和司法机关的证据转化存在两类：一类是司法机关直接依据税务机关的相关调查材料进行司法认定和判决，还有一类，是开始就是公安经侦大队直接以形式案件介入的，后来转给税务机关，税局没有参与案件的实际调查，后税务机关直接依据公安机关的证据对虚开进行判定。10、税法和刑法的交叉适用要仔细10、税法和刑法的交叉适用要仔细由于我国刑法对虚开增值税专用发票罪的规定比较笼统，刑事司法过程中常常遇到障碍，不得不参照适用国家税务总局颁布的税收法规政策。所以，在处理虚开增值税专用发票罪案件的过程中，要综合考虑目前的司法实践，正确看待税收法规政策的效力和作用。用虚开发票方式逃税的法律责任用虚开发票方式逃税的法律责任来源：“华税学院”公众号一则案例：一则案例：甲个体工商户成立于 2011 年 4 月 20 日，经营范围系建筑材料的加工、销售等，张某系该个体工商户的直接负责人。2011 年 12 月2012 年 6 月，为逃避税款，张某通过联系林某（向路人发放印有“代开重庆市各种正规发票”等字样的卡片），要求林某为其虚开发票，并按发票总金额的 0.3%支付费用。之后，林某按照张某要求为其开具销货单位为“某建材有限公司”的增值税普通发票 32张，票面价税金额 750 余万元。张某将上述虚开的发票提供给中冶建工集团有限公司某分公司（以下简称受票方）结算货款，偷逃税额 22 万余元。2013 年 6 月华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）10419 日，重庆市大渡口区国税局向公安机关提供线索：张某涉嫌虚开发票。案发后，张某在税务机关依法下达追缴通知前补缴了应纳税款及滞纳金，税务机关对其免予行政处罚。大渡口区人民检察院以被告人林某、张某犯虚开发票罪提起公诉。一、争议焦点一、争议焦点张某通过虚开增值税普通发票的方式偷逃税款，对于逃税罪免予刑事处罚的情形下，还能否按照刑法第 205 条之一追究虚开发票罪？张某观点：以虚开发票的方式逃税，行为属于逃税罪与虚开发票罪的牵连犯罪，应当择一重罪即逃税罪处罚，但张某在法定期限内补缴税款及滞纳金，按照刑法 201 条不予追究逃税罪，应判决张某无罪。法院观点：牵连犯不处罚轻罪并非否定了轻罪的犯罪性质和刑法处罚性，因本案对张某逃税组不予追究，因而对于构成逃税罪和虚开发票罪牵连犯罪附条件不处罚轻罪的条件不成立，以虚开发票罪追究刑事责任符合法律规定。二、税法评析二、税法评析（一）通过虚开发票手段逃税的行为应择一重罪从重处罚行为人利用虚开普通发票的手段逃税的，包括两个犯罪行为，即虚开发票的犯罪行为和序列成本偷逃税款的犯罪行为，而且这两个行为之间没有包容关系，即逃税罪不必然通过虚开发的行为才能实现，也可以通过少列收入等形式来实现；而虚开发票不必然是为了逃税的目的，虚开发票还可以用于侵占单位财产等其他非法目的。因此，应属于刑法理论中的牵连关系。对该行为可以按照处理牵连犯的原则，“择一重罪从重处罚”，定罪时具体适用哪个罪名，主要根据手段行为和目的行为的情节所适用的法定性幅度中较重的确定。考虑到以虚开发票方式偷逃税款的行为触犯了两个罪名，其社会危害性较之一个罪名更大，应当在确定适用法定刑较重的罪名的基础上从重处罚。（二）本案牵连犯罪附条件不处罚轻罪的条件已不成立，以虚开发票罪追究刑责适当根据刑法第 205 条之一、最高人民检察院、公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）的补充规定，虚开发票 100 份以上或者虚开华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）105金额累计在 40 万元以上的，需由公安机关立案追诉。根据刑法第 201 条之规定，纳税人采取在账簿上不列、少列收入的方式，不缴或少缴应纳税款达到一定数额及比例的，构成逃税罪。本案中张某在无销售商品或提供服务的情况下，要求他人为自己虚开票面金额 750 余万元的发票，违反了发票管理秩序，侵害了 205条之一的法益，其手段行为构成虚开普通发票罪。同时，张某利用该虚开的普通发票隐瞒了其实际取得的销售收入，偷逃企业所得税等税款 22 万余元，属于刑法 201 条规定的逃税行为，其手段行为与目的行为分别构成逃税罪与虚开发票罪，依法应择一重罪处罚，即按逃税罪处罚。但不处罚轻罪并非否定了轻罪的犯罪性质和刑法处罚性。由于张某在限期内补缴了税款及滞纳金，被免予行政处罚，并按照刑法第 201 条的规定不予追究逃税罪的刑事责任，因此本案对张某的行为不处罚轻罪即不处罚虚开发票罪的条件已经不能成立，以虚开发票罪追究张某的刑事责任并不违反罪刑法定的原则。认定偷税，须证明主观故意认定偷税，须证明主观故意来源：“华税学院”公众号税收征管法第六十三条第一款对偷税及其行为方式进行了认定。但是，该条款并未明确偷税是否以纳税人主观故意为要件，以致于税务机关在行政执法过程中对纳税人少缴税款情形不加以区分，只要纳税人存在征管法中规定的少缴税款行为方式，即认定为偷税，由此造成很多税企之间的争议。另外，税务机关在认定行为人构成偷税时，往往不顾行为人不存在偷税故意的主张，对于行为人提交的证据置若罔闻，一定程度上损害了纳税人的合法权益。四种手段，一个结果中华人民共和国税收征收管理法 第六十三条第一款规定，“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。”华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）106税收征管法对偷税的概念予以明确，强调只有符合“四种手段，一个结果”才属于偷税，也即构成偷税的客观手段和行为后果。四种手段包括：（1）伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证。伪造、变造账簿、记账凭证，是指纳税人违反会计法和国家的统一会计制度，根据伪造或变造的虚假会计凭证填制会计账簿或者以虚假的经济业务或资金往来为前提，填写、制作记账凭证的行为；隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，是指纳税人故意转移、隐藏或者销毁正在使用中或尚在保存期的账簿、记账凭证等涉税资料。（2）在账簿上多列支出或者不列、少列收入。该手段是指根据会计制度、准则，应确认为收入或支出，而未确认为收入或支出，影响计税依据，少缴税款的行为。（3）经税务机关通知申报而拒不申报。（4）进行虚假的纳税申报。纳税申报是依法纳税的前提，纳税人必须在法定时间内办理纳税申报，如实报送纳税申报表、财务会计报表以及税务机关要求的其它纳税资料。行为人往往通过对生产规模、盈亏情况、收入状况等内容作虚假申报，来达到偷税目的。“一个结果”是指通过以上手段，必须要实际造成不缴或者少缴税款。应有“主观故意”为要件税收征管法很明确的规定了偷税的客观手段和行为后果两个构成要件，但是对于构成偷税是否以“主观故意”为要件，却未能予以明确。我们通过对 税收征管法六十三条第一款四种手段的理解与判断，“主观故意”实则已经内化于前三种手段之中，有这几种行为，必然伴随着故意，无需单独考虑主观状态。对于第四种手段来说，就需要对主观状态加以考虑。如纳税人账簿和记账凭证是真实的、收入和支出是真实的、同时按照规定期限进行了纳税申报，只是由于对税收政策的理解产生偏差而导致纳税申报不实，此种情形下就不应认定为偷税。税收征管法虽未对偷税的“主观故意”要件予以明确，但是在具体个案的处理过程中，国家税务总局下发的函件已经表明了其对偷税构成要件包括“主观故意”的肯定态度。文号具体规定华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）1071、国家税务总局办公厅关于呼和浩特市昌隆食品有限公司有关涉税行为定性问题的复函（国税办函2007513 号）税收征管法 未具体规定纳税人自我纠正少缴税行为的性质问题，在处理此类情况时，仍应按税收征管法关于偷税应当具备主观故意、客观手段和行为后果的规定进行是否偷税的定性。税务机关在实施检查前纳税人自我纠正属补报补缴少缴的税款，不能证明纳税人存在偷税的主观故意，不应定性为偷税。2、国家税务总局关于税务检查期间补正申报补缴税款是否影响偷税行为定性有关问题的批复（税总函2013196 号）税务机关认定纳税人不缴或者少缴税款的行为是否属于偷税，应当严格遵循中华人民共和国税收征收管理法第六十三条的有关规定。纳税人未在法定的期限内缴纳税款，且其行为符合中华人民共和国税收征收管理法 第六十三条规定的构成要件的，即构成偷税，逾期后补缴税款不影响行为的定性。纳税人在稽查局进行税务检查前主动补正申报补缴税款，并且税务机关没有证据证明纳税人具有偷税主观故意的，不按偷税处理。3、国家税务总局关于北京聚菱燕塑料有限公司偷税案件复核意见的批复（税总函2016274 号）根据你局提供的材料：一、除本案所涉及稽查外，未对该企业进行过其他稽查立案处理；二、除本案所涉违规列支行为外，未发现该企业成立以来存在其他违规列支行为；三、本案所涉该企业为部分管理人员购买的商业保险已在当期代扣代缴了个人所得税。据此，从证据角度不能认定该企业存在偷税的主观故意。综上，我局同意你局的第二种复核意见，即不认定为偷税。以上批复虽只针对具体案件进行适用，不具有普遍适用性，但是在税务实践中仍然具有一定的指导作用。综上，对于偷税行为的认定除了需要具备行为要件、结果要件以外，还需具备“主观故意”要件。对纳税人的行为是否构成偷税，应从以上三个方面进行综合认定，避免税务机关滥用税收执法权，损害纳税人合法权益。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）108税务机关承担举证责任举证责任，是指应当由谁提出证据，以证明案件事实的责任。税务机关是国家行政机关，他的具体税务行政行为，与每一个纳税单位和个人的切身利益有着紧密的联系。税务机关在作出具体的行政行为，例如税务事项通知、税务处理决定、税务处罚决定等都需要先行进行调查取证，根据具体事实，正确的适用法律法规，且需要在法定程序规定的范围内实施具体行政行为，做到“先取证，后裁决”。如果税务机关在没有弄清事实或者没有依法取得证据的基础上就作出税务征收管理决定、违章处理决定等，人民法院可以依法撤销税务机关的决定，停止具体税务行政行为的执行。另外，在税务行政管理活动中，税务机关处于主动地位，其对管理相对人纳税人所作出的征税决定、裁决处理，无须取得对方的同意，而作为原告的纳税人一般不了解或不完全了解税务机关作出的具体税务行政行为的事实和税法依据。因此，税务机关有责任对税务行政行为提供事实和税法依据，不能要求原告承担举证责任；但是，如果为了维护自己的合法权益，原告也可以提出证明自己诉讼请求的事实依据，这种依据充分与否，不直接导致其败诉。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）109不吹不黑，统计数据下的美国税务律师不吹不黑，统计数据下的美国税务律师来源：“华税学院”公众号美国律师协会American Bar Association(ABA)成立于 1878 年 8 月 21 日，他被称为是“世界上最大的法律职业组织”，在 1939 年，美国律师协会设立了税法委员会（Section of Taxation），同时也就将其所属成员正式认可归类为“税务律师”。目前在美国注册的 120 余万律师群体中，大约有 15-20 万人直接或间接从事涉税法律服务，其中在其顶级综合律师事务所中，大约有 5%为专业税务律师。在税务筹划、兼并收购、税务争议解决等方面提供专业涉税法律服务。以兼并收购为例，税务律师主要提供的专业服务包括：前期税务架构分析筹划、税务尽职调查、协议税务审阅、税务条款谈判与修改、整合中的税务问题、交割后税务争议事项等。与此同时，美国税务律师社会参与度非常高，广泛参与税收立法、司法等活动，积极维护纳税人合法权益和社会的公平正义。一、如何成为税务律师？在美国，很多税务律师都具有会计和商科经济背景，但这并非是强制性要求，而且一些律师事务所会为新招徕的无会计背景的税务律师免费提供大三、大四的会计课程。税务律师通常需要在 J.D.期间学习与税法相关的 2-4 门课程，不少打算从事税务行业的律师都会专职一年进行税法法律硕士（LL.M.in Taxation）的深造，美国新闻周刊每年都会对开设税法研究生项目的法学院发布权威排名。另外，法律学生也可以在业余或本科期间学习会计基础课程，一些大学还提供税法相关的法律诊所业务。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）110二、执业机构非常广泛税务律师通常就职于律师事务所、公司和政府机构。大的律师事务所通常有专门的税务部门从事税务争议、遗产规划和员工福利计划的涉税业务，小中型的律师事务所可能有个别律师从事税法业务。在美国，律师并非仅就职于律师事务所。就税务律师而言，还有很大一部分律师工作于大型会计师事务所，联邦税务局及其地方分支机构也雇有税务律师。美国联邦税务局在全国 48 个城市内共有1600 名律师，其隶属于首席律师办公室。根据统计数据，截止至 2010 年 3 月 31 日，美国律师协会税法委员会共有税务律师成员 15,806 名，但事实上大多数律师都会在本州律师协会的税法委员会下面注册成为会员，而各州并未完全披露所有的注册人员信息。三、提供哪些服务？税务律师的执业范围非常广泛，只要跟税法相关的事宜，都可代理客户完成，其既可为纳税人提供各项涉税咨询和筹划服务，也可代理纳税人参与行政和司法程序。美国的税务律师业务范围主要集中于以下几个方面：（1）为企业和免税组织进行纳税筹划。比如，税务律师通常会同证券和银行律师共同设计合适的交易结构用于证券发行或其他资本化业务。税务律师也经常从事收购和资产剥离业务，为纳税人设计最有利的交易结构。（2）参与税务纠纷解决。代理纳税人参与税务诉讼，以及同联邦税务局的交涉。2015 年美国联邦税务局首席律师办公室共受理了 80,120 件税务案件，其中 31,372 件属于税务诉讼案件，涉税金额 25.61 亿美元，303 件属于退税案件，涉税金额 14.68 亿美元。其中 66.4%的案件来自小企业和自雇企业部。（3）管理员工福利计划。税务律师在设计和管理员工福利计划中扮演重大角色，该计划包括养老金，股份分红，员工持股等计划。税务律师还对劳工退职给付保险法案中雇主的报告和披露要求提出建议。（4）个人遗产和税收筹划。值得一提的是，由于美国遗产税非常复杂规定，各州之间大不相同，遗产规划一直是税务筹划的一项重大业务。根据美国新闻周刊对 2016 年度律师事务所税法业务的排名，McDermottWill&Emery LLP 位列第一。该所是美国第一家专门从事税法业务的律师事务华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）111所（1934 年），其主要业务分为以下几类：并购重组，联邦税收，州税和地方税，税务诉讼，税收筹划，转移定价，值得一提的是其团队内部包含有经验丰富的经济学家和注册会计师。四、专业报税人的重要力量根据 IRS 发布的规定，税务律师、注册会计师，注册税务代理人，注册退休计划代理人，注册精算师和完成税务局年度教育项目的报税人等在内的“资格报税协助人”属于税务局登记在册的专业报税人。报税人办公室报税统计数据（截止 2016 年 7 月 1 日）上述报税人中，税务律师、注册会计师、注册税务代理人的代理业务只要在税法范围内不受限制，而注册精算师，注册退休计划代理人，报税人则只能在特定范围内代理纳税人的涉税事宜，同联邦税务局进行交涉。五、能挣多少钱？根据PayS数据所示，2014年美国律师的年薪中位数是75,803美元。税务律师的年薪中位数为 99,690 美元，在美国专业领域律师中也位居前列，属于高收入群体。税务律师起薪在 55,000 美元到 83,000 美元之间，薪资总数从55,000 美元到 239,000 美元不等。经验水平和城市差异会影响税务律师的薪资水平，其中最重要的影响因素是执业经验，一直从事于税务领域的律师，随着业务的提升，每年收入会有平稳的增长。与此相比，注册会计师的平均薪水为60,978 美元。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）112雷蒂格：从税务大律师到美国联邦税务局局长雷蒂格：从税务大律师到美国联邦税务局局长来源：中国注册税务师协会2018 年 10 月 1 日，查尔斯彭雷蒂格正式宣誓就任美国联邦税务局第 49任局长，任期至 2022 年 11 月 12 日。雷蒂格局长的前任联邦税务局第 48任局长约翰科斯基宁 2017 年 11 月任期结束后，暂由财政部副部长大卫考特代理局长一职。因此，雷蒂格是美国减税与就业法案实施以来，联邦税务局迎来的第一位正式局长。雷蒂格曾是美国家喻户晓的税务律师，他对联邦税务局面临的机遇与挑战了然于胸，其上任伊始便提出任期内将重点做好六项工作，可谓切中肯綮。一、雷蒂格曾是美国最负盛名的税务律师雷蒂格有着传奇般的人生故事，他曾是家族中的第一位大学生、美国最负盛名的税务律师、国际税务界活跃的学者。而今，62 岁的他又从税务中介行业从业者华丽转身，成为拥有 8 万多名员工的联邦税务局的领头人。（一）家族中的第一位大学生。雷蒂格 1956 年 11 月 18 日出生于加利福尼亚州一个工厂主家庭。尽管家庭条件优渥，但是雷蒂格自小刻苦学习，成为家族中的第一位大学生。他先后获得加州大学洛杉矶分校经济学学士学位和纽约大学法律硕士学位（税收专业）。（二）美国最负盛名的税务律师。大学毕业后，雷蒂格曾在霍奇曼、萨尔金、雷蒂格、托舍和佩雷斯律师事务所工作了 36 年，主要帮客户解决税收争议问题。作为美国最负盛名的税务律师，雷蒂格接触过各类纳税人，从跨国公司到小企业，从超级富豪到低收入者。他还兼任过多个社会职务，包括联邦税务局咨询委员会主席、美国律师协会税务律师分会副主席、美国税务顾问学院院长等。（三）国际税务界活跃的学者。雷蒂格具有深厚的税法理论功底，著述颇丰，曾获佩波戴恩大学荣誉法学博士学位。他还曾是美国、欧洲和中美洲数百个税务会议的特邀发言人和评论专家。二、雷蒂格正视联邦税务局面临的挑战作为资深税务专家，雷蒂格在其提名为联邦税务局局长的听证会上以及自上华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）113任后给员工发送的第一封内部邮件，就坦陈地指出，目前联邦税务局正面临着四大挑战。（一）平稳有效地执行好新税法是最大挑战美国国会 2017 年 12 月通过了减税与就业法案，这是美国 30 年来最重要的税制改革法案。而联邦税务局承担着全面实施新税法的重担，该局 2018 年至 2019 年实施新税法的相关活动包括：设计、修订 450 份左右的纳税申报表、税收公告和指令；对与新税法相关联的近 140 个税收信息系统进行再开发；发布纳税指引、公告和常见问题（FAQ）；大规模开展税务人员培训以帮助纳税人理解新税法；提供纳税服务和个性化服务。落实新税法工作时间紧、任务重，这是联邦税务局当前面临的最大挑战。（二）纳税服务现状堪忧纳税人希望联邦税务局提供的服务像私营企业提供的服务一样优质高效，但作为纳税服务最直接的提供者，联邦税务局近年来却饱受诟病。由于自 2010 年以来，美国国会削减了联邦税务局近 10 亿美元的预算。该局迫于经费压力，近年来关闭了30个办税服务中心，减少了纳税人获得面对面服务的机会。该局2016年开始还要求纳税人到办税服务中心必须预约，导致办税服务中心访问量不断减少，已从 2017 年的 130 万人次减少到 2018 年的 100 万人次。此外，联邦税务局还存在免费热线等待时间过长、收到退税时间大幅增加等情况。（三）税收征管信息系统远远落后于时代联邦税务局的部分税收征管信息系统可以追溯到 20 世纪 60 年代的肯尼迪政府时期，这种过时的技术严重制约了其纳税服务能力的提升。以 2018 年个人所得税报税季为例作为“旧”税制下的最后一个报税季，起初一帆风顺，但在申报截止日期 2018 年 4 月 17 日，出现了信息系统关键部分崩溃的问题，给征纳双方造成了极大不便。此外，联邦税务局陈旧的只能以周而不是以日为单位处理W-2 薪资表数据的系统，让纳税人感到很无奈。（四）税务人员队伍状况不容乐观自 2010 年以来，受预算影响，联邦税务局裁减了 1.7 万余名员工。同时，联邦税务局老龄化严重，目前大多数员工已年满 50 岁。到 2018 财政年度结束时，有 27%的税务人员符合退休条件。而代表 IRS（Internal Revenue Service，美华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）114国国家税务局，隶属于财政部）未来的年轻一代25 周岁及以下员工甚至不足员工总数的千分之五。此外，专业化领军人才储备不足，难以适应当前金融、互联网等行业的快速发展。三、未来四年美国联邦税务局的重点工作雷蒂格作为涉税服务行业出身的税务局长，对涉税专业服务行业情有独钟。2018 年 11 月 13 日，雷蒂格发表了其担任税务局长之后的第一次公开演讲，他选择的场合是美国注册会计师协会（AICPA）全国税务会议。在该次演讲及给全体员工的第一封内部邮件中，雷蒂格局长阐述了联邦税务局未来四年的重点工作。（一）全面落实好新税法是最优先工作2018 年 1 月，联邦税务局成立了由高级官员牵头的税制改革实施办公室（TRIO），这是该局落实税制改革法案的重要举措。TRIO 负责新税法实施全局性工作计划的制定和执行，确保内外利益相关方就税改法案实施进行充分沟通。2018 年以来，联邦税务局与财政部已经发布了多项涉及税改的指引。未来几年，联邦税务局将继续与财政部更新和发布新税法相关资料。特别是对 2019 年报税季，为帮助纳税人和税务中介从业人员及时准确地报送纳税申报表，联邦税务局陆续发布指导意见并完善更新纳税申报表格及说明。（二）重新赢得国会及纳税人的信任是首要目标过去几年，联邦税务局与国会关系紧张，导致员工的士气和预算受到了双重打击。虽然国会已同意给予联邦税务局资金支持以保障新税法的实施，但是雷蒂格表示需要进一步修复联邦税务局与国会的关系，以确保联邦税务局在更多方面获得立法者的支持。雷蒂格还强调，联邦税务局必须重视纳税人需求，修正不恰当的做法，持续提升纳税人获得感，重新赢得纳税人的信任。（三）优化服务以帮助纳税人更好履行纳税义务为纳税人提供高质量、个性化的服务是帮助纳税人理解并遵守其纳税义务的关键。未来几年，联邦税务局还应当在下列方面予以关注：提高电话服务的质量，让通过电话咨询的纳税人与联邦税务局沟通更顺畅；关心少数族裔群体，对以英语之外语言作为母语的纳税人做出更积极的回应，如通过制作多语种表格、编写多语种出版物等帮助这些纳税人更好理解税收政策；改进和拓宽纳税人与联邦税华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）115务局交流互动的渠道和方法。（四）加快税收信息系统现代化建设联邦税务局将致力于加强信基础设施建设和升级信息技术软件，以推动信息系统现代化，从而畅通其与纳税人及税务从业者的数据传递和沟通交流。雷蒂格表示，将以美国联邦税务局战略规划（2018-2022）为指引，优化联邦税务局网站功能，扩大在线服务范围。（五）与利益相关方建立更紧密的合作关系在税收治理生态环境中，联邦税务局发挥着主导作用，各利益相关方发挥着支持作用，共同促进税收遵从度。联邦税务局在践行使命的过程中，离不开利益相关方的支持。雷蒂格表示，联邦税务局将继续与美国注册会计师协会（AICPA）等利益相关方保持紧密合作，发挥涉税专业服务行业的重要作用。他还希望通过社会各界的共同努力，提升联邦税务局的工作水平，以造福所有纳税人，进而造福整个国家。（六）打造一支敬业勤业专业的员工队伍联邦税务局将提升税务人员职业认同感和自豪感。雷蒂格强调，联邦税务局的员工们要有职业认同感，要有辛勤工作和智慧创造带来的自豪感。提升职业认同感可以促进员工理性面对局外人偏见、工作量增加等问题，也有利于税务系统获得纳税人的尊重。同时，为弥补人力不足，联邦税务局将增加招聘新员工人数，并吸纳更多专业顶尖人才。（本文转自注册税务师杂志 2019 年第六期）解密美国税务法院解密美国税务法院来源：中国税务报我国财税法学界对设立税务法院的呼声日益高涨。综观美国税务法院的发展史及其案件审理机制，税务法院的设立是一个系统工程。美国税务法院在调查阶段给予纳税人司法救济值得我国借鉴。一、消除偏见：从行政内部到独立法院一、消除偏见：从行政内部到独立法院华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）116美国税务法院是一个独特的司法机关。税务法院是每年审理涉及数十亿美元的复杂问题的联邦法院，但在很多层面又不同于联邦法院。在法律地位上，它属于依据宪法第一条设立的法院，其他法院一般都为依据宪法第三条设立的法院。税务法院的法官由美国总统任命，但只能担任 15 年，并非终身制。与其他联邦法院还不同的是，税务法院的预算由国会税务文书委员会审查，不是联邦司法委员会。作为税务争议解决机制，税务法院脱胎于美国税务局（IRS，也译作“国内收入局”）的内设机构，逐步演变成具有特殊地位的宪法第一条法院，基本宗旨是为纳税人提供无政府倾向性偏见的税务争议解决机制。国会稳步增加争议解决机制的自主权，以获取公众对联邦税务系统的信任。其组织机构的设立经历了四个阶段。1920 年，美国税务局在内部设立分支机构复议审查委员会。1921 年，国会修订税法，要求局长在解缴税款前，必须给纳税人核定通知和提出行政复议的机会。于是该委员会花费大量时间在审理行政复议上。随着案件数量增多，复议审查委员会设立分委员会，并派这些分委员会到各大城市审理案件。分委员会的建议必须交由委员会主席审核和批准，该程序设计被视为确保各分委员会决策一致性的机制。但由于该委员会在审理复议期间没有采用初审法院的模式运作，其审理是非正式以及非对抗式的，委员会逐渐沦为协商会议。该委员会作为内部机构，其决定最终代表税务局，被视为有利于税务局，破坏了公众的信任。1924 年，国会决定设立独立于美国税务局和财政部的行政机构税务上诉委员会。虽然税务上诉委员会按照正式的司法程序运作，但这个名字误导了公众，公众视其为非正式程序的行政机构。美国最高法院在判决中确认税务上诉委员会不是法院，没有判决执行权，其必须向联邦区法院申请执行。税务上诉委员会的委员外出巡回审判时，地方法院拒绝给行政机构提供审判场所。1942 年，国会将税务上诉委员会更名为“美国的税务法院”，其成员被给予法官头衔，但美国的税务法院仍是独立的行政机构，其审理权限、程序与税务上诉委员会没有区别，其判决并不成为先例。1946 年美国发布 联邦行政程序法，该法规定了行政行为的作出程序和对行政行为进行司法审查的程序，由此引发税务法院的判决是否受行政程序法规制的问题。税务法院认为在审理美国税务局认华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）117定纳税人未足额申报案件时，其地位属于初审法院，不受行政程序法的规制，有权对事实和证据进行重新审查。1969 年，国会把“美国的税务法院”更名为“美国税务法院”，并改变其行政机构的法律地位，将其定位为宪法第一条下拥有立法权的法院，其判决取得先例地位。为确保税务法院从美国税务局和财政部独立出来，国会还提供资金为税务法院建设新大楼。在税务法院成为有立法权的法院后，首席法官发布命令，税务法院的通知、命令、规则和其他文件不再依据行政程序法的要求在联邦登记簿公布。同时在相关判决中声明，“由于税务法院是依据美国宪法第一条设立的法院，行政程序法不再适用于税务法院的审判程序和管辖”。二、单一化组织架构：美国特有的税务案件司法系统二、单一化组织架构：美国特有的税务案件司法系统纳税人在美国税务局内部穷尽行政救济手段后，相关争议可以向联邦法院起诉。该争议首先由初审法院审查，然后可以向适当的上诉法院上诉。多数情形下，纳税人可以选择四个初审法院提起诉讼：联邦区法院、美国联邦索赔法院、美国税务法院或该院的小额案件法庭。小额案件法庭的审判程序是非正式的，其判决不得上诉，受理案件的标的必须在 5 万美元以下，这些案件审理及时且费用便宜。其他初审法院之间的区别概括如下：法院数目。美国税务法院和联邦索赔法院只有一个，但联邦区法院数目众多。纳税人对区法院无选择权，必须在其居住地提起诉讼。法官数目。联邦区法院法官数目不定，但一个案件只有一个法官。联邦索赔法院有 16 个法官。税务法院有 19 位法官，多数案件由一个法官作出判决，但是对于重大或新颖税务争议，所有法官会一起审理。地点。联邦索赔法院通常负责华盛顿哥伦比亚特区，联邦区法院负责特定的区。税务法院位于华盛顿哥伦比亚特区，但法官们必须按照预定的时间和地点在全国各地不同的地方审理案件。这解决了纳税人距离问题，但也意味着进入审判和作出判决时间的拖延。陪审团审理。纳税人只有在联邦区法院能获得陪审团审理。但陪审团只能决定事实问题，不能决定法律问题，所以即使纳税人选择联邦区法院也不会要求陪审团审理。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）118欠税案件。联邦索赔法院和联邦区法院都有管辖权，但是纳税人必须先支付美国税务局已经核定的税款，之后才能向这两家法院起诉退还。向税务法院起诉不需要先支付已经核定的税款，如果纳税人败诉，必须支付相关利息。该利息非常昂贵，为此多数纳税人愿意先缴款项。上诉。对联邦区法院和税务法院判决不服，可以向纳税人居住地的区巡回上诉法院上诉，共 12 家。虽然税务法院只有一家，而对其判决进行复审的上诉法院却有 12 个。对联邦索赔法院判决不服，只能向唯一的一家联邦巡回上诉法院提出上诉。从以上可知，美国税务法院采用单一机构设置，这主要是为了适应美国联邦税务的集权化管理体系。美国联邦税务机关对外只有美国税务局一家，税务诉讼中也只有美国税务局一家作为被告。单一机构模式的税务法院设置是与美国税务局的单一主体相匹配的，州一级税务机关与此无关。三、独特的法律适用：稽查阶段的司法救济三、独特的法律适用：稽查阶段的司法救济税务法院主要受理四类案件：未足额申报案件（平均每年都在 2 万到 3 万多起之间）、征收正当程序案件（1999 年开始受理，平均每年不到 2000 起）、善意配偶独立经营（从 1999 年起平均每年不超过 800 件）、合伙行为（平均每年不超过 200 件）。从以上数据可知，税务法院审理未足额申报案件是其传统业务。美国联邦税收实行自我评估制度，纳税人自行评估应当缴纳的税款并填写纳税申报表，而后主动纳税。美国税务局有权对纳税人的纳税申报表进行核定（核定结果类似于我国稽查过程中的调查结果），只有经过核定的税款才能实施征收。因此，核定是税收争议过程的关键事件。如果美国税务局已核定纳税人未足额申报，一般必须就此向纳税人发出法定通知。纳税人通常必须在 90 天内向税务法院起诉。在上诉期间，美国税务局被禁止评估税款以及对纳税人采取任何法律措施，被称为“禁止期”。因此，税务法院的司法审查是在征收决定尚未作出，在稽查阶段就给纳税人提供了司法救济，适用民事诉讼证据规则审理案件，属于民事诉讼。与一般民事诉讼“谁主张谁举证”不同的是，在税务诉讼中，法定通知具有“效力先定性”，不必承担举证责任。纳税人一般必须承担对所有问题的说服责任，以及排除法定通知中不实华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）119的数额。美国税务局必须承担法定通知没有涉及的“新事项”的说服责任及增加未足额申报税款数目的说服责任。税务法院对相关事实进行重新审查，不受美国税务局法定通知以及相关记录的约束，有权判决直接认定纳税人最终的税款正确数目。在税务法院判决认定未足额申报成立后，美国税务局才可以确定税款金额，然后开始进入征收程序。因此，税务法院是纳税人在美国税务局确定税款前唯一的司法救济途径。如果纳税人选择区法院或联邦索赔法院起诉，则必须在税款已清缴，税收征收程序结束之后才有诉权，且需以退税的名义提起。这类似于我国的税款诉讼前置程序。区法院和联邦索赔法院认为美国税务局征收行为违法，一般只能判决退款。税务法院审理征收正当程序案件始于上世纪 90 年代末期，税务法院被赋予新的角色。但是，当税务法院审理未足额申报案件时，它是初审法院且对事项重新审理。当税务法院审理征收正当程序上诉时，它成为上诉法院审查行政行为，并决定其正当性这完全不同于审理未足额申报案件时的角色。多数上诉法院认为税务法院担任复审法院的角色时，应当受行政法理论及行政程序法的制约。但税务法院坚持其不应当适用行政法理论或行政程序法。四、重大税务案件审理委员会：我国税务法院的雏形？四、重大税务案件审理委员会：我国税务法院的雏形？我国财税法学界对设立税务法院的呼声日益高涨，但综观美国税务法院的发展史及其案件审理机制，税务法院的设立是一个系统工程，远非在司法系统中增设一个特别的税务专门审判机构那么简单。美国税务法院是从行政机构逐步发展而来，主要审理的未足额申报案件是在确定税款数额的行政决定作出之前，就给纳税人以司法救济。这相当于我国稽查部门在立案稽查之后，在作出征收决定之前给予纳税人司法救济。此时尚无生效的行政决定，相当于对调查结果的报告实施司法审查。这有两方面好处：第一，稽查阶段主要是事实认定，基于税务争议的特殊性，大部分争议来自交易定性，将事实审交由税务系统外专业的税务法院来做更具权威性和公正性，解决了普通法院税务专业水平的不足，同时可以让普通法院专注于法律审。第二，由于美国税务法院是在清缴税款前纳税人就享有诉权，而纳税人向其他法院起诉必须先缴清税款，这样既保证了纳税人的诉权，又保证了税款的及时入库，极具公平性。因此，美国税务法院在稽查阶段给纳税人司法救济值得我国借鉴。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）120我国税务行政复议是上级税务机关事后对下级税务机关进行的审查，为保证税务行政决定的权威性，上级税务机关往往会维护下级机关的税务决定，形成美国设立复议审查委员会时期的公信力不足问题。美国解决该问题的路径是设立税务系统之外的税务上诉委员会，通过事前机制解决相关争议，最后才演变为税务法院。目前我国司法体制尚在改革之中，有人提出可以参照美国税务法院设立跨行政区域的税务法院，将所有税务争议交由税务法院审理。但如果不对税务法院审理哪种类型的案件作出规定，那将会是对美国税务法院的一种误解。目前，我国法院审理的税务案件往往是对生效的税务行政决定进行合法性审查。但美国税务法院受理的主要案件是稽查阶段税款数额认定的事实审，而非税务行政决定作出生效之后的法律审。美国对于生效的税务决定，往往是交由普通法院进行审理。1999 年起，美国税务法院开始受理征收正当程序案件，但数量非常少，且对法律适用存在争议。根据我国的行政诉讼法，调查阶段的税款认定行为在我国是不可诉的。而对已经生效的税收行政决定提起诉讼，我国的行政诉讼法已提供完整的救济程序。据最高人民法院对全国各地税务案件的统计，这类案件在我国非常少，每年基本上在两、三百件左右。现有的司法系统足以提供保障，没有为此专门设立税务法院的必要。如果我国要设立税务法院，首先，必须修订税收征管法，赋予纳税人在稽查阶段调查结束时对税款数额认定的起诉权，同时规定税务案件稽查阶段对税款数额认定的必须做成文书送达纳税人，将纳税人原本享有的陈述权和申辩权融入诉权中。对于税务机关作出税务行政决定后的争议，可以按已有的诉讼程序进行。其次，在省一级设立单一的税务法院，并将税务局对税款数额的最终决定权让渡给税务法院，同时对该省所有不同层级税务机关实施统一巡回管辖。对税务法院所作的判决，纳税人如不服，可以向其住所地的中级人民法院提起上诉。税务机关对此判决不得提起上诉。再次，税务法院的管理有两种选择，一是隶属于省高院，但级别为基层人民法院，类似于现在的“美国税务法院”；二是可以考虑在国务院法制办下，设立类似于以前“美国的税务法院”的行政机构，但按照法院程序进行审理。可以考虑将案件受理费作为其相关经费的主要来源。最后，税务法院依照民事诉讼程序进行审理。税务局只负责调查，并把结果书面告知纳税人。华税学院中国税务律师行业发展报告（2020）121纳税人认可就应缴税入库。纳税人如不服，即可向税务法院起诉。纳税人应举证证明税务局的税款金额认定有错。税务法院审理税款金额是否准确，对此拥有决定权。如纳税人不履行判决，税务局依税务法院判决做成行政决定，责令纳税人限期缴纳。因不存在税款征收决定，纳税人可以不先缴纳税款而直接起诉，但税务机关有权收取利息。目前，我国税务机关在稽查阶段设立重大税务案件审理制度，但这是行政机关内部的审核程序。如果把重大案件审理制度中的决定权让渡给税务法院来行使，如同美国最早设立的复议审查委员会是税务法院的前身一样，重大税务案件审理委员会将是我国税务法院的雏形。考虑到我国相关组织法的限制，设立独立的法院是个难题。为此，美国的税务上诉委员会值得我国借鉴，相比设立税务法院更具有可行性。美国的税务上诉委员会独立于税务系统，我国可以在国务院法制办下设立派出机构，在各省分别设立单一的“某省税务审理委员会”，专门受理辖区内稽查阶段税款数额认定的争议。纳税人不服可以向其所在地的中级人民法院起诉。华税学院