数据资源入表在即，《企业数据资源相关会计处理暂行规定》热点问题解读

暂行规定明确企业应当按照企业会计准则相关规定，根据数据资源的持有目的、形成方式、业务模式，以及与数据资源有关的经济利益的预期消耗方式等，对数据资源相关交易和事项进行会计确认、计量和报告。按照会计上经济利益实现方式，进一步细分为“企业使用的数据资源”和“企业日常活动中持有、最终目的用于出售的数据资源”两类，并规范了不满足资产确认条件下相关数据资产交易的处理方式。

（一）企业使用的数据资源相关会计处理原则。

企业使用的数据资源，符合《企业会计准则第６号——无形资产》（财会[2006]3号，以下简称“无形资产准则”）规定的定义和确认条件的，应当确认为无形资产。按照无形资产准则等规定，对数据资源无形资产进行初始计量、后续计量、处置和报废。

德勤解读：

需要关注的是，相较于征求意见稿，暂行规定将征求意见稿中的“企业内部使用的数据资源”修改为“企业使用的数据资源”，这一修订表明，落入无形资产准则范围的数据资源既包括企业“内部”使用的数据资源，也包括企业将数据资源用于“对外”提供相关的服务，例如数据的授权使用等。

初始计量

德勤解读：

暂行规定对于通过外购方式确认为无形资产的数据资源（以下简称“数据资源无形资产”）成本构成进行了规范和解释，同时强调了达到“预定用途”的概念。会计准则规定对于达到“预定用途”之后的支出通常应计入当期损益。这需要企业在建立数据治理的基础上，提升数据的标准化水平，清晰和合理地界定数据资源达到“预定用途”的标准。此外，暂行规定也强调了外购的数据相关服务支出并不一定满足无形资产的确认条件，企业还是需要结合在第三部分中分析的资产的确认条件进行判断。  

德勤解读：

暂行规定明确了企业内部数据资源研究开发项目相关支出的会计处理应遵循无形资产准则中有关企业内部研究开发项目的相关规定。企业在实务中会面临两个难点：

难点1：界定内部数据资源研发项目在研究阶段支出和开发阶段支出。一般而言，研究阶段是探索性的，为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备；开发阶段是已经完成研究工作，在很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件。但是在实务中，如何清晰的界定每个节点的“里程碑”，特别是由研究阶段转入开发阶段的关键节点，需要企业结合具体情况和行业的惯例加以判断。

难点2：开发阶段支出的资本化。需要关注的是，无形资产准则第九条规定了开发阶段支出资本化的条件，只有在同时满足技术上具有可行性、具有完成并使用或出售的意图、能证明其产生经济利益的方式、具有足够的技术和资源以完成开发并使用或出售以及支出能够可靠计量5个条件时，才能资本化。相对于外购的无形资产而言，无形资产准则对于内部研究开发项目支出的资本化条件相对更为严格，论证内部研究开发形成的数据资源产生经济利益的方式即很可能为企业带来未来经济利益流入的难度较大，因此企业在论证内部开发数据资源的相关支出是否能满足资本化条件时将会面临较大挑战。企业需要对内部数据资源开发进行详细、专业、合理的论证，这可能需要依赖于专家团队的支持和帮助。

后续计量

德勤解读：

企业需要根据无形资产准则应用指南中规定的因素，并结合暂行规定中指出的与数据资源相关的特定因素，估计数据资源无形资产的使用寿命。对于使用寿命有限的数据资源无形资产，企业需要在其使用寿命内，按照反映其经济利益的预期实现方式进行摊销，摊销金额一般计入当期损益。不排除在少数情况下可能存在使用寿命不确定的情形，对于此类数据资源无形资产不应摊销。

需要关注的是，我国正处于加快建设数字中国，加快发展数字经济的阶段，数据要素及其相关技术处于快速更新迭代阶段；关于数据安全和个人信息保护的相关法律法规也在不断地完善，可能会导致对某些数据资源的权利产生限制。因此，对数据资源无形资产而言，更需关注相关产品或服务的市场需求变化、竞争产品更迭及相关法律法规约束，企业至少于每年年度终了，对无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核。同时，企业也需要按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定，在资产负债表日判断使用寿命有限的数据资源无形资产是否存在减值迹象，如果发生了减值迹象，应当评估其可收回金额，确认相关的资产减值准备。对于使用寿命不确定的数据资源无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。

（二）企业日常活动中持有、最终目的用于出售的数据资源相关会计处理原则。 

存货的确认

德勤解读：

暂行规定要求“企业日常持有且最终目的用于出售”的数据资源确认为存货（以下简称“数据资源存货”），按照存货会计准则的相关规定进行确认和计量。这里有两层意思，首先该出售是企业的日常经营活动，其次是以交付数据产品形式的出售，主要针对数据要素类企业为客户提供数据产品的情况。而企业使用数据资源为客户提供数据相关服务的情形，适用于本文四、（一）中提及的相关会计处理原则。

初始计量

德勤解读：

与数据资源无形资产初始计量类似，暂行规定明确了以外购方式和通过数据加工方式取得的数据资源存货的成本构成要素。企业在确认数据资产存货时，需要合理界定相关支出是否可归属于相关存货的成本。

后续计量

德勤解读：

需要提示的是，如果销售合同中涉及多项履约义务，例如包含数据资源存货销售和数据服务，应当按照收入准则要求，拆分不同的履约义务。

此外，虽然暂行规定未明确提及，但是根据存货准则，企业需要在每个资产负债表日，关注数据资源存货的技术更迭和法律限制等因素，对数据资产存货按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。