“收入”的增值税、企业所得税口径差异

一般情况下，增值税计税依据与企业所得税收入口径是基本一致的，如一般性的货物销售。特殊情况下会有较大差异，如采用预收款方式销售建筑服务涉及的增值税及企业所得税等。本案例属于一般性的货物销售，增值税计税依据却与企业所得税收入口径有较大差异，风控部门据此发出预警信息。

本案例提醒纳税人：要注意自我检查增值税应税收入与企业所得税收入申报情况，一旦出现明显差异就应分析原因，如属少计收入、少申报缴纳了企业所得税或增值税，应予以纠正，以免留下隐患。

发现疑点

S省国税局风控中心在比对Y市J发电有限公司2012、2013、2014三个年度纳税申报表、财务报表后发现，该公司每个年度申报的增值税应税收入比同期企业所得税申报收入要大数千万元，差额占比约2.2%，由于风险等级较高，省局风控中心将预警信息推送到J公司主管税务机关Y市国税局，Y市国税局要求稽查局立案进行检查。

调查原因

经调查，检查组弄清了增值税应税收入比同期企业所得税申报收入差别较大的原因。

原来，几年前，J公司根据政府要求吸收合并了一家濒临破产的老国有发电厂。根据相关协议，J公司在接收该企业资产的同时，对职工进行了安置，并承担了较大的安置费用支出。由于J公司吸收合并老国有发电厂本质上是一项“政治”任务，所以，为平衡J公司利益，政府出台文件，以临时电价补贴，即J公司上网电价每度提高0.01元的形式给J公司补偿。

每个月，该公司售电时，按照电价全额开具增值税专用发票（含0.01元临时电价补贴的价格），计入主营业务收入，计提销项税额（单位：万元，下同）。

借：应收账款　　117

　　贷：主营业务收入　　100

　　　　应交税费——应交增值税——销项税额　　17

当月底，该公司按照发电量计算出临时电价补贴金额，以负数形式直接冲减主营业务收入，账务处理如下：

借：其他应收款　　2.2

　　贷：主营业务收入　　2.2

这样的会计处理导致了增值税应税收入与企业所得税应税收入不一致，在企业所得税年度申报时，该单位未进行纳税调整。

涉税分析

企业所得税法规定：“企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括（一）销售货物收入……”。J公司取得的临时电价补贴为实际售电从国家电网公司取得的价款，属于收入，应计入收入总额。

那么，取得的临时电价补贴收入是不是属于不征税收入呢？关于不征税收入，《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税[2011]70号）明确要求要符合三个条件：企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

J公司向电网企业收取的电价补贴，是政府特批的一个销售价格政策，并非来自政府，本质是企业售电取得的收入，不是不征税收入，更不是免税收入，所以，不计入当期企业所得税应纳税所得额是不正确的。

结案处理

该公司收取临时电价补贴冲减收入的行为违反了企业所得税法相关规定，少计了三个年度的应纳税所得额，少缴了企业所得税。最终企业补缴了税款，加收了滞纳金并被处以少缴税款50%的罚款。

　　增值税与所得税申报收入不一致的常见原因

大家对税会差异耳熟能详，但很多人对税税差异则不太熟悉，其实，增值税和企业所得税，这两个税种的纳税义务发生时间是不一样，它们之间产生差异也是必然的。

粗线条地说，企业所得税在收入确认方面大体上是遵循权责发生制的，权责发生制是根据货物劳务服务的提供进度来确认收入的。

增值税如何确认纳税义务发生时间呢？通常来说，开发票就需要缴税，收到钱就需要缴税，没收到钱但合同约定你收到钱就需要缴税，合同没约定没收到钱但提供完了货物劳务服务就需要缴税。

我们可以看到，正因为增值税有许多提前确认纳税义务发生时间的规定，并不完全按照是否提供货物劳务服务来确定，所以，在同一个纳税时点，增值税的收入和企业所得税的收入就会不一致那是很正常的，我们看几个常见的不一致的情况。

第一种情况：提供的劳务或服务超过12个月

这种情况比如有建造大型机械设备，需要花好几年时间，或者签了一个长达三年的技术服务合同，但一次性先收取了三年服务费。

按照增值税暂行条例实施细则规定，增值税纳税义务发生时间是收到钱或者合同约定收到钱的当天。但企业所得税是根据进度来确认收入的，收到钱，但当年肯定不能全部完工，不可能都确认收入，这个时候增值税和企业所得税就会有差异。

第二种情况：委托代销销售货物

委托他人代销货物，增值税纳税义务发生时间是收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天。

如果企业在发出代销货物满180天之前收到代销清单，增值税与所得税确认收入的时点是一致的；如果发出代销货物满180天的当天及以后，企业仍未收到代销清单及货款的，增值税必须确认收入申报缴纳税款，而企业所得税则不需要确认。此时，两个税种的收入会有差异。

第三种情况：先开发票后发商品

增值税暂行条例规定，销售货物或者应税劳务，先开具发票的，为开具发票的当天。如果企业先开具发票，但没有发出商品，并不满足确认企业所得税收入确认的相关条件，在企业所得税处理时不需要确认收入。

第四种情况：增值税视同销售，企业所得税不视同销售

举例来说：如果企业有两个不在同一县市的分支机构，将货物从一个机构移送到另一个机构，增值税是需要视同销售，在申报表上填写销售收入的，而由于这是企业内部行为，商品并没有离开企业的控制，在企业所得税上是不确认收入的。这个时候显然两个税种的收入是不一致的。

第五种情况：处置固定资产

纳税人处置自己使用过的固定资产，如果资产的销售价格是10000元，净收入是500元。会计上记入营业外收入的金额是500。这种情况下，增值税申报销售收入是10000元，企业所得税的收入是营业外收入中的500元。两个税种的收入也是不一致的。

根据上面的分析可以看到，有若干种情况都会出现两税种收入不一致，如果企业财务人员遇到这种情况，不要以为出了什么问题，只需要和税务人员做出合理的解释即可。税务干部也不要一刀切，认为出现差异就是企业少缴税了，一定要具体情况具体分析。

　　增值税收入与企业所得税收入申报不一致的情况案例

【案例1】

处置固定资产

纳税人购进或者自制固定资产后又发生销售的，在会计处理时，是通过“固定资产清理”科目结出净损益。如果“固定资产清理”科目是贷方余额则结转到“营业外收入”，如果“固定资产清理”科目是借方余额的，则结转到“营业外支出”，期末“固定资产清理”无余额。

增值税方面：必须依相关法律法规规定按征收率或适用税率征收增值税。在填报增值税申报表时，是按固定资产的销售价格填列在应税销售额栏。

所得税方面：由于是按处置固定资产的净损益金额反映在企业所得税年度申报表《一般企业收入明细表》的营业外收入或《一般企业成本支出明细表》中的营业外支出之中，净损益金额必然小于固定资产销售价格。

因此，申报增值税时确认的收入会大于申报所得税时确认的收入。

【案例2】

预收跨年租金

会计方面：按权责发生制确认收入。财会[2016]22号文件规定，按照增值税制度确认增值税纳税义务发生时点早于按照国家统一的会计制度确认收入或利得的时点的，应将应纳增值税额，借记“应收账款”科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”或“应交税费——简易计税”科目，按照国家统一的会计制度确认收入或利得时，应按扣除增值税销项税额后的金额确认收入。

增值税方面：财税[2016]36号，纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

所得税方面：《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）第一条规定，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。

因此，申报增值税时确认的收入按照预收租金确认收入，也就会大于申报所得税时确认的收入。

总之

还有很多原因会“造成”会计口径收入、增值税口径收入与企业所得税口径收入，比如：增值税与企业所得税的视同销售口径（“买一赠一”销售货物）、非不征税与资产相关的政府补助、采取委托代销方式销售货物、加工制造大型机械设备、船舶、飞机持续时间超过12个月等等。

福利费、职工教育经费等计算标准是工资薪金的实发数还是计提数？

职工福利费支出、职工教育经费支出、工会经费支出、补充养老保险及补充医疗保险的计算企业所得税的税前扣除标准时，是工资薪金的税前扣除数，不是工资薪金的实发数也不是计提数。

工资薪金的税前扣除数不一定等于实发数，不一定等于计提数！